INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Fundacji przedstawione we wniosku z dnia 12.12.2012 r. (data wpływu 17.12.2012 r.), uzupełniony pismem z dnia 21.01.2013 r. (data wpływu 24.01.2013 r.) na wezwanie z dnia 15.01.2013 r. nr IPPP2/443-1272/12-2/RR o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu odliczenia podatku naliczonego – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 17.12.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu odliczenia podatku naliczonego. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia z dnia 21.01.2013 r. (data wpływu 24.01.2013 r.) na wezwanie z dnia 15.01.2013 r. nr IPPP2/443-1272/12-2/RR (data doręczania 17.01.2013 r.) W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca nie wykonuje czynności zwolnionych od VAT.
W przypadku prowadzenia statutowej działalność nieodpłatnej, czynności wykonywane w jej ramach nie podlegałyby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT), gdyż działania prowadzone przez Fundację w jej ramach nie mogą być uznane za świadczenie usług z uwagi na brak związku prawnego pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą oraz brak świadczenia wzajemnego. Z uzupełnienia do złożonego wniosku wynika że: Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować - jednak tylko niektóre - ponoszone koszty do poszczególnych obszarów prowadzonej działalności tj. do działalności gospodarczej i działalności statutowej.
Są to na przykład wydatki na wynagrodzenia pracowników wraz z narzutami lub koszty podróży służbowych. Natomiast w przypadku większości ponoszonych przez Wnioskodawcę kosztów (zakupów towarów i usług) udokumentowanych otrzymanymi fakturami, z których wynikają kwoty podatku naliczonego, takie przyporządkowanie nie jest możliwe. Dotyczy to głównie tak zwanych kosztów ogólnych, takich jak np. koszty wynajmu pomieszczeń, zakup energii, usług telekomunikacyjnych, koszty usług informatycznych, prawniczych, księgowych oraz koszty zakupu takich towarów jak np. meble czy komputery.
Są to koszty niezbędne do prowadzenia zarówno działalności gospodarczej jak i działalności statutowej, a ich powiązanie w sposób wyłączny z poszczególnymi obszarami prowadzonej działalności - z uwagi na ogólny charakter tych kosztów - nie jest możliwe. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy w przypadku wykonywania przez Wnioskodawcę czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wpłyną one na zakres jego prawa do odliczenia podatku naliczonego?
Zdaniem Wnioskodawcy: W przypadku wykonywania przez Wnioskodawcę czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czynności te w żaden sposób nie wpłyną na zakres prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z posiadanych przez niego faktur dokumentujących zakupy towarów i usług związanych zarówno z działalnością podlegającą jak i niepodlegającą VAT.
Nie ma podstaw prawnych do kwestionowania pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego zarówno czynności opodatkowanych jak i niepodlegających opodatkowaniu VAT w sytuacji gdy oprócz działalności opodatkowanej i wyłączonej poza zakres stosowania ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Wnioskodawca nie wykonuje czynności zwolnionych z VAT.
Brak w ustawie o podatku od towarów i usług regulacji dotyczących zagadnienia określania proporcji, dającej podstawę do odliczenia podatku naliczonego od wydatków służących zarówno działalności podlegającej jak i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem oznacza, że przy ustaleniu wartości czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku, nie ma on obowiązku uwzględniania wartości czynności niepodlegających opodatkowaniu. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego – na podstawie ust. 2 pkt 1 lit. a ww. artykułu – stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług z uwzględnieniem rabatów, o których mowa w art. 29 ust. 4. Z powyższych przepisów wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści powołanej na wstępie regulacji art. 86 ust. 1 ustawy jednoznacznie wynika, że ustawodawca uzależnia prawo do odliczenia podatku naliczonego od wykorzystywania towarów lub usług od wykonywania czynności opodatkowanych.
Na podstawie powyższych uregulowań należy stwierdzić, że podatnik w pierwszej kolejności winien ustalić, jaka część ponoszonych wydatków związana jest wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi i dokonywać w całości odliczenia podatku naliczonego, a jaka część jest związana z czynnościami zwolnionymi i w tej części nie dokonywać w ogóle odliczenia podatku naliczonego (tj. dokonać tzw. bezpośredniej alokacji podatku naliczonego).
Dopiero w przypadku, gdy dla danych wydatków nie jest możliwe wyodrębnienie kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, w celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik może zastosować metodę proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy. W art. 15 ust. 1 ustawy zdefiniowano podatników jako osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Pojęcie „działalność gospodarcza”, dla potrzeb stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zostało zdefiniowane w ust. 2 powołanego artykułu w sposób niezależny, stąd też uznanie określonych czynności jako czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej winno być dokonywane wyłącznie w oparciu o tę definicję.
Zgodnie z tym przepisem działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy, w myśl którego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają, m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z założenia, do wykonania tych czynności w klasycznym modelu realizacji prawa do odliczenia mają być wykorzystywane towary i usługi. Nie sposób także pominąć tych działań podatnika, które choć neutralne z punktu widzenia podatku od towarów i usług, jako niepodlegające podatkowi od towarów i usług, podejmowane są również w celu dokonania sprzedaży opodatkowanej.
Należy zauważyć, że nie zawsze możliwe jest wskazanie na ścisłe powiązanie podatku naliczonego z konkretnymi czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Ważne jest jednak, by związek ten w chwili dokonywania zakupów był oczywisty, a nabyte towary i usługi muszą w sposób niewątpliwy służyć czynnościom opodatkowanym. Okoliczności towarzyszące konkretnej transakcji zakupu towaru lub usługi powinny wskazywać jednoznacznie, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej podatnika, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej lub planowanej przez niego działalności gospodarczej.
Co do zasady więc, odliczeniu powinien podlegać taki podatek naliczony, który zawarty jest w cenie towarów nabytych w celu wykonania czynności opodatkowanych. Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca nie wykonuje czynności zwolnionych od VAT. Fundacja prowadzi statutową działalność nieodpłatną, która to czynność niepodległa opodatkowaniu VAT, gdyż działania prowadzone przez Fundację w jej ramach nie mogą być uznane za świadczenie usług z uwagi na brak związku prawnego pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą oraz brak świadczenia wzajemnego.
Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować, tylko niektóre - ponoszone koszty do poszczególnych obszarów prowadzonej działalności tj. do działalności gospodarczej i działalności statutowej. Są to na przykład wydatki na wynagrodzenia pracowników wraz z narzutami lub koszty podróży służbowych. Natomiast w przypadku większości ponoszonych przez Wnioskodawcę kosztów (zakupów towarów i usług) udokumentowanych otrzymanymi fakturami, z których wynikają kwoty podatku naliczonego, takie przyporządkowanie nie jest możliwe.
Dotyczy to głównie tak zwanych kosztów ogólnych, takich jak np. koszty wynajmu pomieszczeń, zakup energii, usług telekomunikacyjnych, koszty usług informatycznych, prawniczych, księgowych oraz koszty zakupu takich towarów jak np. meble czy komputery. Są to koszty niezbędne do prowadzenia zarówno działalności gospodarczej jak i działalności statutowej, a ich powiązanie w sposób wyłączny z poszczególnymi obszarami prowadzonej działalności - z uwagi na ogólny charakter tych kosztów - nie jest możliwe. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wpływu wykonywanych przez Stronę czynności niepodlegających opodatkowaniu na Jej prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Analizując brzmienie ww. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług na wstępie określenia prawa do odliczenia podatku naliczonego należy przede wszystkim ustalić, jaka część wydatków związana z prowadzoną działalnością będzie przyporządkowana do czynności opodatkowanymi, a jaka część będzie związana z czynnościami, związku z którymi nie będzie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego tj. niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane.
Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany będzie z czynnościami opodatkowanymi czy też niepodlegającymi opodatkowaniu VAT, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających ustawie o VAT.
Wskazać należy, iż w rozpatrywanej sprawie podatek naliczony nie jest tylko i wyłącznie związany z czynnościami opodatkowanymi, a wręcz przeciwnie Wnioskodawca niektóre ponoszone koszty potrafi przyporządkować do poszczególnych obszarów prowadzonej działalności tj. do działalności gospodarczej – opodatkowanej podatkiem VAT i działalności statutowej – niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.
Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wykonywane przez Wnioskodawcę mają wpływ na zakres Jego prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż w zakresie w jakim jest Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować ponoszone wydatki do działalności statutowej – niepodlegającej opodatkowaniu, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Natomiast w zakresie pozostałych wydatków, w stosunku do których Wnioskodawca nie ma możliwości przypisania w jakiej w części ponoszone przez Wnioskodawcę koszty - zakupy towarów i usług - służą czynnościom opodatkowanym, a w jakiej czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu (głównie tak zwanych kosztów ogólnych), wówczas świadczone przez Wnioskodawcę czynności nie mają wpływu na zakres Jego prawa do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ w tym zakresie Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie nabywanych towarów i usług mających związek z czynnościami opodatkowanymi – działalnością gospodarcza oraz z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT – działalność statutowa.
W efekcie, oceniając stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać je za nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.