Interpretacja indywidualna z 5 czerwca 2013 r., IPPP2/443-338/13-2/IZ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.

U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12.04.2013 r. (data wpływu 15.04.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy inwestycyjnych - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 15.04.2013 r. do tut.

Organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy inwestycyjnych W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: Wnioskodawca (zwany dalej „Spółką”) jest spółką komandytową, która prowadząc działalność gospodarczą specjalizuje się w wycenie i usługach księgowych na rzecz instytucji finansowych.

Na podstawie zlecenia świadczy usługi w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy inwestycyjnych (otwartych, specjalistycznych otwartych, zamkniętych), w tym subfunduszy w przypadku funduszy z wydzielonymi subfunduszami.

Świadczone przez Spółkę usługi składają się z dwóch zasadniczych grup: prowadzenie ksiąg rachunkowych funduszy/subfunduszy, w tym w szczególności: opracowanie polityki rachunkowości, w tym metodologii wyceny aktywów oraz procedur operacyjnych, prowadzenie rejestru certyfikatów inwestycyjnych funduszy inwestycyjnych zamkniętych - jako część ksiąg rachunkowych, sporządzanie raportów i okresowych sprawozdań finansowych z wyceną aktywów wymaganych przepisami o rachunkowości funduszy i przepisami regulującymi rynek funduszy inwestycyjnych, w tym w szczególności na rzecz Komisji Nadzoru Finansowego, NBP i Towarzystwa Funduszy Inwestycyjnych, uzgadnianie wzajemnych pozycji zobowiązań/należności, przychodów/kosztów między księgami funduszy a towarzystwa, przygotowywanie raportów i informacji finansowych na potrzeby funduszy lub towarzystwa, w tym dotyczących płynności funduszy, limitów inwestycyjnych, itp., badanie poprawności rozliczenia zawartych transakcji i instrukcji wystawionych przez fundusz, współpraca z biegłym rewidentem przy badaniu ksiąg rachunkowych funduszy, rozliczanie transakcji i wprowadzenie płatności związanych z operacjami przeprowadzanymi przez fundusze inwestycyjne, wycena aktywów funduszy/subfunduszy, w tym ustalanie zobowiązań, wartości aktywów, wartości aktywów netto funduszu/subfunduszu na jednostkę uczestnictwa/certyfikat inwestycyjny.

Spółka z tytułu ww. usług otrzymywała dotychczas wynagrodzenie, które obecnie opodatkowywała 23% stawką podatku od towarów i usług. Jednakże ze względu na zmianę od początku kwietnia 2013 roku przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a także z uwagi na treść przepisów wspólnotowych oraz orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej Spółka powzięła wątpliwości co do poprawności swoich rozliczeń w tym zakresie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy opisane w stanie faktycznym usługi w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy inwestycyjnych świadczone przez Spółkę korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy? Zdaniem Wnioskodawcy opisane w stanie faktycznym usługi w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczone przez Spółkę powinny korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 w zw. z art. 43 ust. 13 ww. ustawy. Wynika to z następujących względów.

Z dniem 1 stycznia 2011 r., na podstawie ustawy z 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), zakres zwolnień podatkowych określany jest bez użycia identyfikatorów w postaci klasyfikacji statystycznych, natomiast z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego, krajowego i orzecznictwa sądowego. Chodziło przy tym o zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów wspólnotowych, a zwłaszcza dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE. L. z 2006 r., nr 347.1 ze zm.).

Zgodnie natomiast z treścią art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., zwana dalej „u.p.t.u.”) zwolnione z podatku pkt 12 usługi zarządzania: a) funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych — w rozumieniu ustawy o funduszach inwestycyjnych, b) portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych, o których mowa w lit. a), lub ich częścią, c) ubezpieczeniowymi funduszami kapitałowymi w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej.

Mając na uwadze powyższy przepis w niniejszej sprawie należy wskazać rozumienie objętego przedmiotowym zwolnieniem w art. 43 ust. 1 pkt 12 u.p.t.u., pojęcia usług „zarządzania”, przy czym ustawodawca do końca marca 2013 roku wskazywał w ust. 8 art. 43 u.p.t.u. definicję zarządzanie, wskazując, jak pojęcie to należy rozumieć: 1) zarządzanie aktywami; 2) dystrybucję tytułów uczestnictwa; 3) tworzenie rejestrów uczestników i administrowanie nimi; 4) prowadzenie rachunków i rejestrów aktywów; 5) przechowywanie aktywów. Jednakże ta treść przepisu została uchylona z dniem 1 kwietnia 2013 roku .

Przyczyną usunięcia art. 43 ust. 8 u.p.t.u. było dostosowanie przepisów ustawy o podatku od towarów usług do orzecznictwa TSUE. Jak wskazał ustawodawca w uzasadnieniu do zmiany ustawy: „W wyroku w sprawie C-169/04 Abbey National sąd wskazał, że art. 13 część B lit. d pkt 6 szóstej dyrektywy (art. 135 ust. 1 lit. 9) dyrektywy 2006/112/WE nie zawiera żadnej definicji pojęcia zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi. Wykładnia tego przepisu powinna być dokonywana z uwzględnieniem kontekstu, w jaki się wpisuje, celów oraz układu tej dyrektywy oraz z uwzględnieniem zwłaszcza ratio legis zwolnienia, które przewiduje - pkt 59 tego wyroku.

Trybunał w ww. wyroku orzekł, że pojęcie „zarządzania” funduszami powierniczymi, o którym mowa w art. 13 część B lit. d pkt 6 szóstej dyrektywy jest autonomicznym pojęciem prawa wspólnotowego, którego treść nie może być zmieniona przez państwa członkowskie - (...) o ile występuje niejasność co do zakresu stosowania tego przepisu w wersji angielskiej i niderlandzkiej, o tyle z wersji duńskiej, niemieckiej, francuskiej i włoskiej wynika w szczególności, że art. 13(B)(d)(6) szóstej dyrektywy zawiera odesłanie do definicji państw członkowskich jedynie w odniesieniu do pojęcia funduszy powierniczych” (pkt 41).

W świetle powyższego państwa członkowskie nie są uprawnione do definiowania w prawie krajowym pojęcia „zarządzania funduszami inwestycyjnymi”, dlatego też uzasadnione jest usunięcie przepisu art. 43 ust. 8 z ustawy o VAT”. Zatem obecnie definicja „zarządzania” powinna być obecnie rozważana na tle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz prawa wspólnotowego.

Treść zwolnienia, wynikającego z ww. przepisu art. 43 ust. 1 pkt 12 u.p.t.u. nie może być interpretowana w oderwaniu od uregulowań zawartych w Dyrektywie 112. Mając powyższe na uwadze Spółka wskazuje, że przepis art. 135 (1) (g) Dyrektywy 112 (poprzednio art. 13 (B) (d) pkt 6 VI Dyrektywy) stanowi, że Państwa Członkowskie zwalniają „zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie”.

Wprawdzie ustawodawca wspólnotowy pozostawił państwom członkowskim swobodę w określeniu rodzajów funduszy jakie powinny podlegać zwolnieniu ale korzystanie z tego uprawnienia musi odbywać się z poszanowaniem celów dyrektywy i ogólnych zasad, leżących u jej podstaw, w szczególności zasady neutralności (wyroki TSUE z 28 czerwca 2007 r. C-363/05, w sprawie JP Morgan Fleming Claverhouse pkt 22 w sprawie GemeenteEmmen — pkt 25, 12 stycznia 2006 r., C-246/04 Turn und Sportunion Waldburg, pkt 31).

Z treści ww. przepisu art. 135(1) (g) Dyrektywy 112 wynika zatem, że pojęcie „zarządzania” specjalnymi funduszami inwestycyjnymi określonymi przez państwa członkowskie, nie zostało zdefiniowane w Dyrektywie 112, budząc wątpliwości co do zakresu jego regulacji. Bez sięgnięcia do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej trudno zatem uznać czy pojęcie „zarządzanie” ogranicza się tylko do podejmowania decyzji w sprawach funduszu, czy też zakres zwolnienia obejmuje usługi o charakterze czysto administracyjnym lub technicznym, jeżeli stanowią one samoistne świadczenia, niezależne od świadczonych usług zarządzania funduszem.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej podjął próbę zdefiniowania zakresu pojęcia „zarządzanie” na gruncie przepisu art. 13(B) (d) VI Dyrektywy (obecnie art. 135(1) (g) Dyrektywy 112) w orzeczeniu z 21 października 2004r. w sprawie C-8/03 (Banque Bruxelles Lambert S A (BBL) v państwo belgijskie), w której Rzecznik Generalny w swojej opinii podkreślił: „Otóż cel ten wymaga takiego zakreślenia zwolnienia, aby nie naruszało ono zasady powszechności podatku, bez czynienia go jednak bezprzedmiotowym. Z tego punktu widzenia dopuszczalne jest objęcie zwolnieniem wszystkich transakcji bezpośrednio związanych z systemem zarządzania funduszami powierniczymi.

Tym samym nie można ograniczać zwolnienia tylko do podejmowania decyzji. Niemniej jednak nie można rozciągać go na wszystkie usługi świadczone na rzecz przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania, które znajdują się w takiej sytuacji, jak fundusze powiernicze (...) transakcje które obejmują zwolnienie, winny ograniczać się do tych, które są ściśle związane z prowadzeniem funduszu, to znaczy do określania polityki inwestycyjnej, kupna i sprzedaży aktywów. O ile zwolnione transakcje nie ograniczają się do podejmowania decyzji, o tyle jednak muszą one bezpośrednio dotyczyć transakcji handlowych papierami wartościowymi.

Aby móc zastosować zwolnienie należy ustalić, że dane świadczenia są nierozerwalnie związane z transakcjami bezpośrednio zwolnionymi przez VI Dyrektywę. Z kolei świadczenia, które można łatwo oddzielić od zarządzania funduszem w ścisłym tego słowa znaczeniu, należy uznać za podlegające podatkowi.” Ponadto należy tutaj odwołać się do orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 4 maja 2006 r. w sprawie C-169/04 (Abbey National pIc lnscape lnvestment Fund przeciwko Commissioners of Customs & Excise).

W wyroku tym Trybunał uzupełnił ww. definicję zarządzania i podkreślił, że pojęcie „zarządzania” funduszami powierniczymi (1) jest autonomicznym pojęciem prawa wspólnotowego, którego treść nie może być zmieniona przez państwa członkowskie (2) Art. 13 część B lit. d) pkt 6 VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że pojęcie „zarządzania specjalnymi funduszami powierniczymi (zarządzania funduszami powierniczymi)”, o którym mowa w tym przepisie, obejmuje usługi w zakresie administracyjnego zarządzania i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią, jeżeli tworzą one odrębną całość i - jeśli je oceniać globalnie - są specyficzne i istotne dla zarządzania tymi funduszami (3).

Natomiast pojęcie to nie obejmuje świadczenia usług odpowiadających obowiązkom wypełnianym przez depozytariusza, takim jak wymienione w art. 7 ust. 1 i 3 oraz art. 14 ust. 1 i 3 dyrektywy Rady 85/611/EWG z 20 grudnia 1985 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS). Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej formułując koncept zarządzania zwrócił uwagę na cel zwolnienia - ułatwienie małym inwestorom inwestowania w papiery wartościowe za pomocą przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania.

Celem jest również zapewnienie neutralności podatkowej wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w kwestii wyboru między inwestowaniem bezpośrednim w papiery wartościowe a inwestowaniem za pośrednictwem przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, iż transakcje objęte tym zwolnieniem są typowe dla działalności, jaką wykonują przedsiębiorstwa zbiorowego inwestowania. Z tego powodu odwołał się do Dyrektywy UCITS - przepisów odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe.

Uznał, iż ww. przepis VI Dyrektywy, poza czynnościami polegającymi na zarządzaniu zbiorowym portfelem, obejmuje czynności, które polegają na zarządzaniu samymi przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe, takie jak te zamieszczone w załączniku II do zmienionej Dyrektywy UCITS, w rubryce „Administracja”, które są czynnościami właściwymi przedsiębiorstwom zbiorowego inwestowania.

Rozstrzygnął też kwestię możliwości zwolnienia ww. usług z podatku VAT, gdy zostaną zlecone podmiotom trzecim i zauważył, że zarządzanie funduszami powierniczymi, o którym mowa w art. 13 część B lit. d) pkt 6 VI Dyrektywy, jest określane w zależności od rodzaju świadczonych usług, a nie w zależności od osoby świadczącej lub odbiorcy usług.

Treść ww. przepisu nie wyklucza, co do zasady, by na zarządzanie ww. funduszami składały się różne odrębne usługi, wchodzące w zakres pojęcia zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi (zarządzania funduszami powierniczymi), w rozumieniu tego przepisu oraz by korzystały ze zwolnienia z opodatkowania, nawet wówczas, gdy świadczący te usługi jest podmiotem zarządzającym, będącym osobą trzecią. Trybunał uznał więc, iż zasada neutralności VAT pozwala instytucjom finansowym dowolnie kształtować model biznesowy w zakresie świadczenia usług zarządzania, nie narażając ich na to, że transakcje nie będą objęte zwolnieniem z art. 13 część B lit. d) pkt 6 VI Dyrektywy.

Podobne stanowisko TSUE zaprezentował w kontekście art. 13 część B lit. d) pkt 5 VI Dyrektywy, w wyrokach w sprawie C-2/95 SDC; C-235/00 CSC Financial Services.

Zatem z orzecznictwa TSUE wynika, iż: państwa członkowskie nie mogą samodzielnie tworzyć definicji zarządzania na potrzeby omawianego zwolnienia z VAT, wypracowana przez TSUE definicja zarządzania oparta na Dyrektywie UCITS zawiera w sobie oprócz usług typowego zarządzania aktywami również czynności administracyjne wymienione w załączniku II tej dyrektywy, w tym usługi w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy, w przypadku zlecenia usług w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy podmiotom trzecim, zwolnienie z VAT przysługuje, o ile tworzą one odrębną całość, która - jeśli ją oceniać globalnie - wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi zarządzania, Powyższe spostrzeżenia mają bezpośrednie odniesienie w treści z art. 43 ust. 13 u.p.t.u, zgodnie z którym zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Zwolnienie to stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element ww. usług, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usług podlegających zwolnieniu, z wyłączeniem jednak świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa art. 43 ust. 13 i 14 u.p.t.u.

Zatem dyspozycja art. 43 ust. 13 ww. ustawy dotyczy również usług stanowiących element usługi zarządzania: a) funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych - w rozumieniu ustawy o funduszach inwestycyjnych, b) portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych, o których mowa w lit. a), lub ich częścią, c) ubezpieczeniowymi funduszami kapitałowymi w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej - jeżeli stanowią odrębną całość oraz są właściwe oraz niezbędne do świadczenia ww. usługi zwolnionej określonej w art. 43 ust. 1 pkt 12 u.p.t.u.

Jak wynika ze stanu faktycznego Spółka prowadząc działalność gospodarczą specjalizuje się w wycenie i usługach księgowych na rzecz instytucji finansowych. Na podstawie zlecenia świadczy usługi w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy inwestycyjnych (otwartych, specjalistycznych otwartych, zamkniętych), w tym subfunduszy w przypadku funduszy z wydzielonymi subfunduszami.

Świadczone usługi składają się z dwóch zasadniczych grup: prowadzenie ksiąg rachunkowych funduszy/subfunduszy, w tym w szczególności: opracowanie polityki rachunkowości, w tym metodologii wyceny aktywów oraz procedur operacyjnych, prowadzenie rejestru certyfikatów inwestycyjnych funduszy inwestycyjnych zamkniętych –j ko część ksiąg rachunkowych, sporządzanie raportów i okresowych sprawozdań finansowych z wyceną aktywów wymaganych przepisami o rachunkowości funduszy i przepisami regulującymi rynek funduszy inwestycyjnych, w tym w szczególności na rzecz Komisji Nadzoru Finansowego, NBP i Towarzystwa Funduszy Inwestycyjnych, uzgadnianie wzajemnych pozycji zobowiązań/należności, przychodów/kosztów między księgami funduszy a towarzystwa, przygotowywanie raportów i informacji finansowych na potrzeby funduszy lub towarzystwa, w tym dotyczących płynności funduszy, limitów inwestycyjnych, itp., badanie poprawności rozliczenia zawartych transakcji i instrukcji wystawionych przez fundusz, współpraca z biegłym rewidentem przy badaniu ksiąg rachunkowych funduszy, rozliczanie transakcji i wprowadzenie płatności związanych z operacjami przeprowadzanymi przez fundusze inwestycyjne. wycena aktywów funduszy/subfunduszy, w tym ustalanie zobowiązań, wartości aktywów, wartości aktywów netto funduszu/subfunduszu na jednostkę uczestnictwa/certyfikat inwestycyjny.

Mając na uwadze powyższe usługi świadczone przez Spółkę w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy są: typowe dla działalności na rynku funduszy inwestycyjnych, tworzą niewątpliwie odrębną całość, opisaną szczegółowo w umowach zawieranych przez Spółkę ze zleceniodawcami, za które pobierane jest jedno wynagrodzenie, stanowią niezbędną dla funkcjonowania funduszy obsługę rachunkowo-księgową oraz wycenę ich aktywów, w konsekwencji wycenę jednostek uczestnictwa/certyfikatów inwestycyjnych, wypełniają specyficzne i istotne funkcje usługi zarządzania funduszami, gdyż bez nich nie byłoby możliwe świadczenie usługi zarządzania funduszami.

Zatem w konsekwencji ww. usługi w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczone przez Spółkę, powinny korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług jako usługi stanowiące element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 12 u.p.t.u., które same stanowią odrębną całość i są właściwe oraz niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej wskazanej w art. 43 ust. 1 pkt 12 u.p.t.u. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.

Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz.1054 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Stosownie do zapisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f: Niemniej zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

I tak w myśl art. 43 ust. 1 pkt 12 zwalnia się od podatku usługi zarządzania: funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych - w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych, portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych, o których mowa w lit. a, lub ich częścią, ubezpieczeniowymi funduszami kapitałowymi w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej, otwartymi funduszami emerytalnymi w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, a także Funduszem Gwarancyjnym utworzonym na podstawie tych przepisów, pracowniczymi programami emerytalnymi w rozumieniu przepisów o pracowniczych programach emerytalnych, obowiązkowym systemem rekompensat oraz funduszem rozliczeniowym utworzonymi na podstawie przepisów prawa o publicznym obrocie papierami wartościowymi, a także innymi środkami i funduszami, które są gromadzone lub tworzone w celu zabezpieczenia prawidłowego rozliczenia transakcji zawartych w obrocie na rynku regulowanym w rozumieniu tych przepisów albo w obrocie na giełdach towarowych w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych, przez partnera centralnego, agenta rozrachunkowego lub izbę rozliczeniową w rozumieniu przepisów o ostateczności rozrachunku w systemach płatności i systemach rozrachunku papierów wartościowych oraz zasadach nadzoru nad tymi systemami; Do dnia 31 marca 2013 r. obowiązywał przepis art. 43 ust. 8 ustawy, (uchylony mocą art. 1 pkt 34 lid. d ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług – Dz. U. z 2013 r., poz. 35), w myśl którego przez zarządzanie należało rozumieć; zarządzanie aktywami; dystrybucję tytułów uczestnictwa; tworzenie rejestrów uczestników i administrowanie nimi; prowadzenie rachunków i rejestrów; przechowywanie aktywów.

Uchylenie ww. przepisu podyktowane było potrzebą dostosowanie przepisów krajowych do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zgodnie z treścią przepisu art. 135 (1) (g) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2007 r., państwa członkowskie zwalniają zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie.

Odpowiednikiem powyższego przepisu był w VI Dyrektywie art. 13 część B lit. d. Przepisy dyrektywy nie definiują pojęcia „zarządzania’, stąd w celu określenia zakresu tego pojęcia należy odwołać się do rozstrzygnięć zapadłych w wyrokach TSUE . TSUE w orzeczeniu z 21 października 2004r. w sprawie C-8/03 (Banque Bruxelles Lambert S.A.

(BBL) v. państwo belgijskie) podjął próbę zdefiniowania pojęcia „zarządzanie” na gruncie przepisu art. 13 (B) (d) VI Dyrektywy (obecnie art. 135 (1) (g) Dyrektywy 112), w której Rzecznik Generalny w swojej opinii podkreślił: „Otóż cel ten wymaga takiego zakreślenia zwolnienia, aby nie naruszało ono zasady powszechności podatku, bez czynienia go jednak bezprzedmiotowym. Z tego punktu widzenia dopuszczalne jest objęcie zwolnieniem wszystkich transakcji bezpośrednio związanych z systemem zarządzania funduszami powierniczymi. Tym samym nie można ograniczać zwolnienia tylko do podejmowania decyzji.

Niemniej jednak nie można rozciągać go na wszystkie usługi świadczone na rzecz przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania, które znajdują się w takiej sytuacji, jak fundusze powiernicze. (...) transakcje, które obejmują zwolnienie, winny ograniczać się do tych, które są ściśle związane z prowadzeniem funduszu, to znaczy do określania polityki inwestycyjnej, kupna i sprzedaży aktywów. O ile zwolnione transakcje nie ograniczają się do podejmowania decyzji, o tyle jednak muszą one bezpośrednio dotyczyć transakcji handlowych papierami wartościowymi.

Aby móc zastosować zwolnienie, należy ustalić, że dane świadczenia są nierozerwalnie związane z transakcjami bezpośrednio zwolnionymi przez VI Dyrektywę. Z kolei świadczenia, które można łatwo oddzielić od zarządzania funduszem w ścisłym tego słowa znaczeniu, należy uznać za podlegające podatkowi.” Na szczególną uwagę zasługuje również orzeczenia Trybunału z dnia 4 maja 2006 r. w sprawie C-169/04 (Abbey National plc Inscape Investment Fund przeciwko Commissioners of Customs & Excise).

W orzeczeniu tym TSUE uzupełnił definicję zarządzania i wskazał, że „zarządzanie” funduszami powierniczymi: ,,jest autonomicznym pojęciem prawa wspólnotowego, którego treść nie może być zmieniona przez państwa członkowskie.

Art. 13 część B lit. d) pkt 6 VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że pojęcie „zarządzania” specjalnymi funduszami powierniczymi (zarządzania funduszami powierniczymi)”, o którym mowa w tym przepisie, obejmuje usługi w zakresie administracyjnego zarządzania i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią, jeżeli tworzą one odrębną całość i - jeśli je oceniać globalnie - są specyficzne i istotne dla zarządzania tymi funduszami.

Natomiast pojęcie to nie obejmuje świadczenia usług odpowiadających obowiązkom wypełnianym przez depozytariusza, takim jak wymienione w art. 7 ust. 1 i 3 oraz art. 14 ust. l i 3 dyrektywy Rady 85/611/EWG z 20 grudnia 1985r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS).” W powołanym wyżej wyroku Trybunał zwrócił uwagę na cel zwolnienia usług zarządzania jakim jest ułatwienie małym inwestorom inwestowania w papiery wartościowe za pomocą przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania; zapewnienie neutralności podatkowej wspólnego systemu VAT w kwestii wyboru między inwestowaniem bezpośrednim w papiery wartościowe a inwestowaniem za pośrednictwem zbiorowego inwestowania.

Uznać zatem należy, iż z orzecznictwa TSUE wynika, iż: a) państwa członkowskie nie mogą samodzielnie tworzyć definicji zarządzania na potrzeby omawianego zwolnienia z VAT, b) wypracowana przez TSUE definicja zarządzania oparta na Dyrektywie UCITS zawiera w sobie oprócz usług typowego zarządzania aktywami również czynności administracyjne wymienione w załączniku II tej dyrektywy, w tym usługi w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy, c) w przypadku zlecenia usług w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy podmiotom trzecim, zwolnienie z VAT przysługuje, o ile tworzą one odrębną całość, która - jeśli ją oceniać globalnie wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi zarządzania.” TSUE w sprawie C-169/04 odwołał się do Dyrektywy Rady 85/611/EWG z dnia 20 grudnia 1985 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) (Dz.U.

L 375 z 31.12.1985), która została zastąpiona Dyrektywą Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/65/WE z dnia 13 lipca 2009 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) (Dz.

U. UE L. 302/32 ze zm. ). Zgodnie z załącznikiem do powyższej Dyrektywy na funkcje wchodzące w skład zbiorowego zarządzania portfelem: obejmują: zarządzanie inwestycjami, administrację: obsługa prawna i obsługa rachunkowo-księgowa w zakresie zarządzania funduszem; zapytania klientów; wycena i wyznaczanie ceny (w tym zwroty podatkowe); monitorowanie przestrzegania uregulowań; prowadzenie rejestru posiadaczy jednostek uczestnictwa; wypłata zysków; emisja i umarzanie jednostek uczestnictwa; rozliczanie umów (w tym wysyłanie potwierdzeń); prowadzenie ksiąg, wprowadzanie do obrotu.

Ze złożonego wniosku wynika, że Spółka prowadząc działalność gospodarczą specjalizuje się w wycenie i usługach księgowych na rzecz instytucji finansowych. Na podstawie zlecenia świadczy usługi w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy inwestycyjnych (otwartych, specjalistycznych otwartych, zamkniętych), w tym subfunduszy w przypadku funduszy z wydzielonymi subfunduszami.

Świadczone przez Spółkę usługi składają się z dwóch zasadniczych grup: prowadzenie ksiąg rachunkowych funduszy/subfunduszy, w tym w szczególności: opracowanie polityki rachunkowości, w tym metodologii wyceny aktywów oraz procedur operacyjnych, prowadzenie rejestru certyfikatów inwestycyjnych funduszy inwestycyjnych zamkniętych - jako część ksiąg rachunkowych, sporządzanie raportów i okresowych sprawozdań finansowych z wyceną aktywów wymaganych przepisami o rachunkowości funduszy i przepisami regulującymi rynek funduszy inwestycyjnych, w tym w szczególności na rzecz Komisji Nadzoru Finansowego, NBP i Towarzystwa Funduszy Inwestycyjnych, uzgadnianie wzajemnych pozycji zobowiązań/należności, przychodów/kosztów między księgami funduszy a towarzystwa, przygotowywanie raportów i informacji finansowych na potrzeby funduszy lub towarzystwa, w tym dotyczących płynności funduszy, limitów inwestycyjnych, itp., badanie poprawności rozliczenia zawartych transakcji i instrukcji wystawionych przez fundusz, współpraca z biegłym rewidentem przy badaniu ksiąg rachunkowych funduszy, rozliczanie transakcji i wprowadzenie płatności związanych z operacjami przeprowadzanymi przez fundusze inwestycyjne, wycena aktywów funduszy/subfunduszy, w tym ustalanie zobowiązań, wartości aktywów, wartości aktywów netto funduszu/subfunduszu na jednostkę, uczestnictwa/certyfikat inwestycyjny.

Mając na uwadze przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz powołane orzecznictwo wspólnotowe uznać należy, iż świadczone usługi o których mowa we wniosku, noszą znamiona usług w zakresie zarządzania funduszami dotyczą bowiem istotnych czynności związanych z administrowaniem oraz rachunkowością tych funduszy. Ponadto usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz funduszy inwestycyjnych tworzą odrębną całość oraz są specyficzne i istotne dla zarządzania tymi funduszami.

Zatem w świetle wniosków płynących z przytoczonego wyżej orzeczenia TSUE C-169/04 niewątpliwie mieszczą się w zakresie czynności wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy, a zatem objęte są na mocy tego przepisu zwolnieniem od podatku. W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy dotyczące zastosowania zwolnienia od podatku dla usług wymienionych we wniosku usług uznać należy za prawidłowe. W tym miejscu wskazać jednakże należy, iż regulacja art. 43 ust. 13 ustawy nie ma w przedmiotowej sprawie zastosowania. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.