INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2014 r. (data wpływu 14 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży nieruchomości niezabudowanej – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 14 kwietnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży nieruchomości niezabudowanej.
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca oraz inne osoby nabyły w 1998 roku tytułem darowizny udziały we współwłasności w kilku zabudowanych oraz niezabudowanych nieruchomościach. Darczyńcami byli rodzice. W 2006 roku gmina z własnej inicjatywy uchwaliła plan zagospodarowania przestrzennego dotyczący terenu, na którym położone są nieruchomości. W planie tereny te są oznaczone jako mieszkaniowo/usługowe, usługowo/mieszkaniowe i rolne.
W 2007 roku gmina wydała decyzję o podziale geodezyjnym części nieruchomości, a w 2008 roku Wnioskodawca i pozostałe osoby posiadające udziały we współwłasności uzyskały postanowienie sądu o zniesieniu współwłasności niektórych nieruchomości. W 2009 roku Wnioskodawca i pozostałe osoby uzyskały kolejne postanowienie sądu o zniesieniu współwłasności niektórych kolejnych nieruchomości. W 2011 roku Wnioskodawca i pozostałe osoby uzyskały kolejne postanowienie sądu o podziale i zniesieniu współwłasności pozostałych nieruchomości.
Wcześniej współwłaściciele nie podejmowali działań związanych ze zniesieniem współwłasności, ponieważ o przedmiot darowizny toczyła się batalia spadkowa, która trwała ponad 25 lat. Wszystkie nieruchomości otrzymane tytułem darowizny w 1998 roku stanowiły gospodarstwo rolne, w rejestrze gruntów były i są oznaczone jako grunty rolne. Gmina cały czas ustala i pobiera od nich podatek rolny. Nigdy nie zostały wyłączone z produkcji rolnej. Wnioskodawca nie będzie tego zmieniał. W 2012 roku Wnioskodawca sprzedał jedną nieruchomość zabudowaną stanowiącą jego wyłączną własność w wyniku zniesienia współwłasności. Posiada jeszcze kilka nieruchomości niezabudowanych.
Wnioskodawca nie uzbroił terenu, nie uzyskał decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, nie inicjował opracowania planu zagospodarowania przestrzennego z 2006 roku dla terenu, na którym znajdowały się nieruchomości, w których miał udziały, nie prowadził i nie zamierza prowadzić działalności gospodarczej w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości, robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Czy sprzedaż nieruchomości niezabudowanej jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług?
Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca uważa, że sprzedaż nieruchomości niezabudowanych otrzymanych w wyniku darowizny przez kilka osób, które następnie zniosły współwłasność nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Podatkiem VAT jest opodatkowana wszelka "działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody", w tym także "czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych" (art. 15 ust 2 ustawy o podatku od towarów i usług).
Wnioskodawcy nie sposób zaliczyć do tej grupy, gdyż nieruchomości otrzymał w darowiźnie od bliskich. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 stycznia 2009 roku, sygn. akt I FSK 1629/07 potwierdzono takie rozumienie przepisów o podatku VAT oraz więcej napisano, jak ustalić status prowadzącego działalność gospodarczą: "W pierwszej kolejności na uwagę zasługuje fakt, iż w rozpoznawanej sprawie kwestia opodatkowania sprzedaży działek należących do majątku osobistego nie budzi kontrowersji. Zarówno strona jak i organ wydają się nie mieć wątpliwości, iż sprzedaż przez daną osobę jej majątku prywatnego nie może być uznana za działalność gospodarczą i tym samym podlegać opodatkowaniu.
Dla porządku trzeba jednak wskazać, że zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Powołany przepis wskazuje, że by uznać dany podmiot za podatnika VAT należy ustalić czy działał jako jedna z osób wyżej wymienionych.
Innymi słowy jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań tych osób, to nie można mówić o czynności opodatkowanej. W przypadku sprzedaży działki, lub jakiegokolwiek elementu majątku osobistego, wydaje się, że skoro ich nabycie dotyczyło zaspokojenia własnych (prywatnych) potrzeb i nie miało związku z prowadzoną działalnością handlową, to w konsekwencji trzeba uznać, że ich sprzedaż nie może być traktowana za dokonaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
Stwierdzenie to rodzi jednoznaczne skutki w świetle treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r., który to przepis stanowi, że podatnikiem są wyłącznie podmioty wykonujące działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 i to bez względu na cel lub rezultat takiej działalności". Dokonanie podziału na mniejsze nieruchomości nie może być uznane za działalność gospodarczą. Zniesienie współwłasności jest naturalną konsekwencją uzyskania spadku lub darowizny przez kilka osób. Po uchwaleniu planu zagospodarowania przestrzennego nie jest możliwe dokonanie podziału nieruchomości (koniecznego elementu zniesienia współwłasności) w sposób inny niż zgodny z planem.
Na przykład art. 93 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r., Nr 102, poz. 651), par. 4 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 maja 2005 r. w sprawie scalania i podziału nieruchomości (Dz. U. Nr 86, poz. 736). Nie jest także możliwe dokonanie podziału bez zapewnienia dostępu do drogi publicznej, np. art. 93 ust. 3 i art. 99 ustawy o gospodarce nieruchomościami.
Z kolei względnie duże areały minimalnej powierzchni podzielonych działek przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego na cele rolnicze, często wymuszają podział pomiędzy kilku współwłaścicieli na działki dużo mniejsze pasujące do definicji zabudowy mieszkaniowo/usługowej. Zwłaszcza, że przy podziale trzeba uwzględnić istniejące uwarunkowania terenowe, w tym rowy melioracyjne, cieki wodne i linie elektroenergetyczne. Uchwalenie planu zagospodarowania przestrzennego nastąpiło niezależnie od woli Wnioskodawcy i dotyczyło obszaru dużo większego niż jego nieruchomości.
Z resztą ogólną tendencją w Polsce od wielu lat jest zwiększanie się powierzchni terenów określanych jako budowlane, to jest możliwe do wyłączenia z produkcji rolnej, zwłaszcza w miastach i okolicach dużych miast. Decyzje w tym zakresie podejmują organy samorządowe a nie właściciele nieruchomości. Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 roku (sprawy C-180/10 Słaby v. Minister Finansów oraz C-181/10 Kuć, Jeziorska-Kuć v. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) wynika, że dla podlegania podatkowi od towarów i usług sprzedaży terenów budowlanych nie ma znaczenia liczba dokonywanych transakcji.
Rozstrzygające zdaniem Trybunału jest angażowanie środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę wskazują, że nie nabył nieruchomości w celu odsprzedaży. To kolejny argument, z którego wynika, że sprzedaż opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nieruchomości nie jest opodatkowane podatkiem VAT. "W rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, działalnością gospodarczą polegającą na sprzedaży nieruchomości, będzie sprzedaż nieruchomości (prowadzona w ramach działalności handlowej), które zostały nabyte z zamiarem ich późniejszego zbycia.
W takiej bowiem sytuacji, decydujące znaczenie ma sfera woli i zamiaru konkretnego podmiotu w chwili nabycia nieruchomości, a nie w momencie późniejszej jej sprzedaży” (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 27 czerwca 2007 roku, sygn. akt I SA/Bk 399/06). W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.
Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 tego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.
Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej.
Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).
Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.
Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. W podobny sposób kwestię tą rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.
W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania jego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.
Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. U. UE L 347.1 ze zm. – (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.
Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Wnioskodawca oraz inne osoby nabyły w 1998 roku tytułem darowizny udziały we współwłasności w kilku zabudowanych oraz niezabudowanych nieruchomościach. Darczyńcami byli rodzice.
W 2006 roku gmina z własnej inicjatywy uchwaliła plan zagospodarowania przestrzennego dotyczący terenu, na którym położone są nieruchomości. W planie tereny te są oznaczone jako mieszkaniowo/usługowe, usługowo/mieszkaniowe i rolne. W 2007 roku gmina wydała decyzję o podziale geodezyjnym części nieruchomości, a w 2008 roku Wnioskodawca i pozostałe osoby posiadające udziały we współwłasności uzyskały postanowienie sądu o zniesieniu współwłasności niektórych nieruchomości. W 2009 roku Wnioskodawca i pozostałe osoby uzyskały kolejne postanowienie sądu o zniesieniu współwłasności niektórych kolejnych nieruchomości.
W 2011 roku Wnioskodawca i pozostałe osoby uzyskały kolejne postanowienie sądu o podziale i zniesieniu współwłasności pozostałych nieruchomości. Wszystkie nieruchomości otrzymane tytułem darowizny w 1998 roku stanowiły gospodarstwo rolne, w rejestrze gruntów były i są oznaczone jako grunty rolne. Nigdy nie zostały wyłączone z produkcji rolnej. Wnioskodawca nie będzie tego zmieniał. W 2012 roku Wnioskodawca sprzedał jedną nieruchomość zabudowaną stanowiącą jego wyłączną własność w wyniku zniesienia współwłasności. Posiada jeszcze kilka nieruchomości niezabudowanych.
Wnioskodawca nie uzbroił terenu, nie uzyskał decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, nie inicjował opracowania planu zagospodarowania przestrzennego z 2006 roku dla terenu, na którym znajdowały się nieruchomości, w których miał udziały, nie prowadził i nie zamierza prowadzić działalności gospodarczej w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości, robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych regulacji prawnych prowadzi do wniosku, że czynność sprzedaży nieruchomości niezabudowanej, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W omawianej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy niezabudowanej nieruchomości Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika. Aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarczające jest jedynie dokonanie dostawy towarów, lecz wymagane jest uznanie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnik podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie takich przesłanek brak. Z zawartego we wniosku opisu sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.
W niniejszej sprawie nie można stwierdzić, że Wnioskodawca nabył ww. nieruchomość w celu dalszej odsprzedaży, czy w celach zarobkowych. Omawiana nieruchomość nigdy nie została wyłączona z produkcji rolnej i Wnioskodawca nie będzie tego zmieniał. Wnioskodawca nie podjął również działań wykraczających poza zwykłe rozporządzanie własnym majątkiem (takich np. jak: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, uzbrojenie terenu, ogrodzenie działek, ogłoszenie w prasie w poszukiwaniu nabywców itd.), które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami.
W omawianej sprawie uznać zatem należy, że Zainteresowany dokonując sprzedaży niezabudowanego gruntu nie będzie działała w charakterze podatnika, a czynność ta nie będzie nosiła znamion działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe wynika z faktu, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię nieruchomości gruntowej, stanowi zwykłe wykonywanie prawa własności. Tym samym, Zainteresowany zbywając nieruchomość gruntową stanowiącą jej majątek prywatny, korzysta z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem.
Skutkiem powyższego – stosownie do obowiązującego orzecznictwa – transakcja zbycia nieruchomości gruntowej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Reasumując, sprzedaż przez Wnioskodawcę niezabudowanej nieruchomości otrzymanej w formie darowizny, nie będzie stanowiła działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.
Ponadto zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie dotyczy zaś innych współwłaścicieli nieruchomości. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.