INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2012 r. (data wpływu 10 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z wydatkami związanymi bezpośrednio z wynajmowanymi lokalami – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 10 kwietnia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z wydatkami związanymi bezpośrednio z wynajmowanymi lokalami. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: Opisany stan faktyczny dotyczy okresu od początku 2009 r. do chwili obecnej. Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Spółka wykonuje czynności opodatkowane podatkiem VAT i zwolnione z tego podatku.
Działalność zwolniona z podatku VAT obejmuje przede wszystkim sprzedaż gier losowych, która jest opodatkowana podatkiem od gier. Zwolnienie w tym zakresie zostało wprowadzone do ustawy VAT począwszy od 01.01.2009 r. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy VAT. Spółka organizuje sprzedaż gier losowych za pośrednictwem m.in. przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą, z którymi ma zawarte umowy agencyjne (dalej: kolektorzy prawni). Spółka posiada lokale, budynki, budowle (zwane dalej zbiorczo: lokalami), jako ich właściciel, najemca albo podmiot któremu przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu.
Niektóre z tych lokali Spółka odpłatnie wynajmuje / podnajmuje kolektorom prawnym, a tym samym wykonuje czynności zaliczane do grona czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Spółka wystawia z tego tytułu faktury VAT kolektorom prawnym i całą sprzedaż opodatkowuje podatkiem VAT. W związku z posiadaniem wynajmowanych/podnajmowanych kolektorom prawnym lokali, Spółka ponosi różnego rodzaju koszty i otrzymuje z tego tytułu faktury VAT zakupowe z wymienionych niżej tytułów. W przypadku lokali stanowiących własność Spółki (budowle), występują przypadki, że są one usytuowane na cudzym gruncie.
Wówczas Spółka jest obciążana czynszem dzierżawnym za zajmowany grunt i otrzymuje z tego tytułu fakturę VAT od właściciela. Odnośnie lokali, do których przysługuje Spółce spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, Spółka jest obciążana przez spółdzielnie mieszkaniowe fakturami VAT za eksploatację, wywóz nieczystości, wodę, fundusz remontowy, użytkowanie wieczyste, podatek od nieruchomości, energię elektryczną, reklamę, itp. Spółka wystawia wówczas faktury VAT kolektorom prawnym na podstawie otrzymanych od spółdzielni mieszkaniowych faktur VAT.
W związku z lokalami, które są wynajmowane przez Spółkę, Spółka jest obciążana czynszem najmu oraz innymi opłatami udokumentowanymi fakturami VAT wystawionymi przez wynajmujących. Spółka następnie obciąża kolektorów prawnych czynszem najmu oraz innymi opłatami i wystawia im z tego tytułu faktury VAT. Kwoty jakimi Spółka obciąża kolektorów prawnych mogą być równe, wyższe bądź niższe od kwot zawartych w wystawionych Spółce fakturach VAT przez wynajmujących.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy w związku ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT, jaka występuje w przypadku wynajmowania/podnajmowania przez Spółkę lokali dla kolektorów prawnych Spółka ma prawo do odliczania podatku VAT naliczonego zawartego w otrzymanych fakturach VAT zakupowych związanych bezpośrednio z wynajmowanymi lokalami? Zdaniem Wnioskodawcy, ma On prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego zawartego w otrzymanych fakturach VAT zakupowych, które w sposób bezpośredni dotyczą wynajmowanych przez Spółkę lokali, a więc są wykorzystywane przy wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
Na mocy art. 86 ust. 1 ustawy VAT „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...)”. Jednocześnie ust. 2 pkt 1 lit. a) cytowanego wyżej artykułu precyzuje, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Pomiędzy zakupionymi usługami/towarami (np. w przypadku energii) występuje bezpośredni i funkcjonalny związek z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Spółkę polegającymi na wynajmie/podnajmie lokali oraz obciążaniu kolektorów prawnych fakturami z tytułu odsprzedaży na ich rzecz usług/towarów zakupionych przez Spółkę (np. energii). Spełniona jest tym samym przesłanka do dokonania przez Spółkę pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego zawartego w otrzymanych fakturach VAT zakupowych, gdyż faktury te dokumentują zakupy wykorzystywane do celów działalności opodatkowanej podatkiem VAT.
Należy podkreślić, że jeżeli przyjmie się, że Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego ze wskazanych w opisie stanu faktycznego faktur VAT zakupowych, to byłoby to jednoznaczne z naruszeniem zasady neutralności podatku VAT. Zasada ta mówi, że podatnik podatku VAT nie powinien ponosić ekonomicznego ciężaru podatku VAT naliczonego zawartego w cenie zakupów wykorzystywanych przez niego do działalności opodatkowanej tym podatkiem. Podatek VAT obciąża konsumenta, a nie podatnika tego podatku.
Analizując sytuację występującą w realiach Spółki - z perspektywy zasady neutralności - należy zauważyć, że ponoszone przez nią koszty udokumentowane fakturami VAT służą w całości wykonywaniu czynności opodatkowanych tym podatkiem. Przykładowo, jeżeli Spółka jest najemcą lokalu i jednocześnie oddaje go w podnajem, to oznacza, że Spółka sama otrzymuje usługę opodatkowaną podatkiem VAT (najem lokalu) i wykorzystuje tę usługę do wykonywania czynności opodatkowanej polegającej na podnajmie lokalu kolektorowi prawnemu.
W przypadku, gdyby przyjąć, że Spółka pozbawiona jest prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego ujętego w otrzymywanych fakturach za najem lokalu, który Spółka podnajmuje kolektorowi prawnemu, to wystąpiłaby asymetria pomiędzy podatkiem VAT naliczonym a należnym, tzn. z jednej strony Spółka pozbawiona byłaby prawa do dokonania odliczenia, a więc byłaby traktowana na równi z konsumentem, z drugiej zaś Spółka wykazywałaby sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT. Ograniczenie prawa Spółki do dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego od omawianej kategorii zakupów stanowiłoby bez wątpienia naruszenie zasady neutralności będącej fundamentalną zasadą na gruncie podatku VAT.
Odwołując się do bogatego orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczących warunków, jakie powinny zostać spełnione przez podatnika w celu dokonania odliczania podatku VAT naliczonego, można tytułem przykładu wskazać na wyrok: NSA z dnia 14.10.2010 r. sygn. akt I FSK 1834/09 (publ. LEX nr 658670) „Co do zasady - niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami) a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie”. WSA w Gdańsku z dnia 13.10.2010 r. sygn. akt I SA/Gd 472/10 (publ.
LEX nr 747887), w którym podniesione zostało, że: „dla powstania prawa do odliczenia wystarczające jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy podatkiem naliczonym a tą częścią działalności podatnika, która jest przedmiotem opodatkowania VAT. W związku z tym VAT naliczony przy nabyciu towarów i usług bezpośrednio związanych z tą częścią działalności, która jest przedmiotem podatku VAT, może w całości podlegać odliczeniu”.
Także orzecznictwo ETS dostarcza wiele przykładów, w jaki sposób należy postrzegać związek pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby można było dokonywać odliczeń podatku VAT od tych zakupów: orzeczenie ETS z dnia 22.02.2001 r., Abbey National plc v. Commissioners of Customs & Excise w sprawie C-408/98, w którym Trybunał stwierdził, że przepisy dyrektyw, dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego, powinny być interpretowane w ten sposób, aby warunkiem powstania prawa do odliczenia podatku było, co do zasady, istnienie bezpośredniego i niezwłocznego związku pomiędzy daną transakcją „wejściową” (z którą związany jest podatek naliczony) a daną „wyjściową” transakcją opodatkowaną.
Istnienie takiego związku jest konieczne, aby podatnik był uprawniony do odliczenia VAT, a także dla ustalenia zakresu tego odliczenia; orzeczenie ETS z dnia z dnia 29.10.2009 r. w sprawie C-29/08 (Skatteverket przeciwko AB SKF), w której Trybunał wskazał, iż zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku, a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia podatku naliczonego.
W opinii Spółki, pomiędzy zakupami związanymi z lokalami a sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT na rzecz kolektorów prawnych występuje właśnie taki bezpośredni i ścisły związek o jakim jest mowa w cytowanych wyżej orzeczeniach. Dlatego też za w pełni uzasadnione należy uznać prawo Spółki do dokonywania odliczeń podatku VAT naliczonego zawartego w fakturach VAT zakupowych opisanych w stanie faktycznym. Dodać także można, że gdyby Spółka nie ponosiła kosztów dotyczących lokali, to ograniczałoby to, bądź też zupełnie wykluczało możliwość wykonywania przez Spółkę czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jakie powstają w związku z wynajmem/podnajmem lokali.
Przykładowo, gdyby Spółka nie regulowała płatności za energię elektryczną, to byłoby to równoznaczne z brakiem możliwości refakturowania kosztów energii na kolektora prawnego (czynność opodatkowana VAT) oraz w dalszej perspektywie mogłoby prowadzić do zaprzestania przez przedsiębiorstwo energetyczne dostarczania energii do lokalu, co oznaczałoby w praktyce brak możliwości jego wynajmu (lokal pozbawiony energii elektrycznej jest co do zasady bezużyteczny). Z tej perspektywy widoczny jest bezpośredni związek jaki zachodzi pomiędzy transakcją kupna przez Spółkę towarów/usług, a transakcją sprzedaży opodatkowaną podatkiem VAT.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Powyższe regulacje wskazują, iż odliczenie podatku naliczonego to przysługujące zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług całkowite bądź częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego dotyczącego opodatkowanych dostaw towarów i świadczenia usług o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są lub będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych tj. do czynności zwolnionych od podatku VAT lub czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika zatem, iż dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością.
Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m. in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ze stanu faktycznego przedstawionego w złożonym wniosku wynika, iż Wnioskodawca posiada lokale, budynki, budowle (zwane dalej zbiorczo: lokalami), jako ich właściciel, najemca albo podmiot któremu przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu.
Niektóre z tych lokali Spółka odpłatnie wynajmuje / podnajmuje kolektorom prawnym, a tym samym wykonuje czynności zaliczane do grona czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Spółka wystawia z tego tytułu faktury VAT kolektorom prawnym i całą sprzedaż opodatkowuje podatkiem VAT. W związku z posiadaniem wynajmowanych/podnajmowanych kolektorom prawnym lokali, Spółka ponosi różnego rodzaju koszty i otrzymuje z tego tytułu faktury VAT zakupowe z wymienionych niżej tytułów. W przypadku lokali stanowiących własność Spółki (budowle), występują przypadki, że są one usytuowane na cudzym gruncie.
Wówczas Spółka jest obciążana czynszem dzierżawnym za zajmowany grunt i otrzymuje z tego tytułu fakturę VAT od właściciela. Odnośnie lokali, do których przysługuje Spółce spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, Spółka jest obciążana przez spółdzielnie mieszkaniowe fakturami VAT za eksploatację, wywóz nieczystości, wodę, fundusz remontowy, użytkowanie wieczyste, podatek od nieruchomości, energię elektryczną, reklamę, itp. Spółka wystawia wówczas faktury VAT kolektorom prawnym na podstawie otrzymanych od spółdzielni mieszkaniowych faktur VAT.
W związku z lokalami, które są wynajmowane przez Spółkę, Spółka jest obciążana czynszem najmu oraz innymi opłatami udokumentowanymi fakturami VAT wystawionymi przez wynajmujących. Spółka następnie obciąża kolektorów prawnych czynszem najmu oraz innymi opłatami i wystawia im z tego tytułu faktury VAT. Kwoty jakimi Spółka obciąża kolektorów prawnych mogą być równe, wyższe bądź niższe od kwot zawartych w wystawionych Spółce fakturach VAT przez wynajmujących. Na tle powyższego, Spółka powzięła wątpliwości odnośnie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących wydatki związane z lokalami opisanymi powyżej.
Rozpatrując przedmiotową sprawę należy zauważyć, iż Spółka ponosi wydatki w związku z lokalami użytkowymi, których Spółka jest właścicielem bądź wynajmuje je i następnie oddaje w najem kolektorom prawnym. W takich okolicznościach poniesione wydatki mają związek z czynnościami opodatkowanymi, tj. świadczeniem usług najmu lokali użytkowych.
Mając zatem na uwadze wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz przedstawiony opis stanu faktycznego stwierdzić należy, iż Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących wydatki związane z przedmiotem najmu, jakim w przypadku opisanym w złożonym wniosku są lokale użytkowe oddawane przez Spółkę w najem podmiotom trzecim. Odnosząc się do wskazanych przez Spółkę orzeczeń sądowych, tut. Organ pragnie zauważyć, iż potwierdzają one stanowisko Spółki, w związku z czym zostały potraktowane jako element argumentacji Strony. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.