INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17.09.2012r. (data wpływu 1.10.2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego odszkodowania - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 1.10.2012r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego odszkodowania. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujące stan faktyczny/zdarzenie przyszłe: T. sp. z o.o. (zwana dalej „Wnioskodawcą”) świadczy usługi najmu powierzchni o charakterze użytkowym. Usługi te podlegają opodatkowaniu VAT. W listopadzie 2006 r. między S. sp. z o.o. (której następcą prawnym jest Wnioskodawca), a Bank S.A. (dalej „Najemca”) została zawarta umowa najmu (dalej „Umowa”).
W zawartej Umowie S. sp. z o.o. zobowiązała się do wynajmowania na rzecz Najemcy lokalu użytkowego znajdującego się w centrum handlowym w S. Umowa została zawarta na czas określony (5 lat). W maju 2011 r. został sporządzony aneks do Umowy, w którym okres najmu został przedłużony o 3 lata, tj. do grudnia 2014r. W sierpniu 2012 r. doszło do zawarcia porozumienia (zwanego dalej „Porozumieniem”) w sprawie przedterminowego rozwiązania Umowy ze skutkiem na dzień 31 sierpnia 2012 r. W związku z rozwiązaniem Umowy z inicjatywy Najemcy, przed upływem terminu, na jaki została ona zawarta, Najemca zobowiązał się do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy odszkodowania (dalej „Odszkodowanie”).
Zgodnie z Porozumieniem Odszkodowanie jest płacone przez Najemcę na podstawie noty obciążeniowej wystawionej przez Wnioskodawcę. Najemca i Wnioskodawca postanowili jednak, że gdyby organ podatkowy uznał, że Odszkodowanie podlega opodatkowaniu VAT, wówczas Wynajmujący skoryguje wystawioną notę obciążeniową i wystawi na rzecz Najemcy fakturę VAT, a Najemca zapłaci na rzecz Wynajmującego należny podatek VAT w terminie 14 dni od dnia otrzymania faktury. Ponieważ Wnioskodawca jest stroną wielu umów najmu nie może wykluczyć, że w przyszłości któryś z innych najemców również zdecyduje się na rozwiązanie umowy najmu przed terminem płacąc na rzecz Wnioskodawcy Odszkodowanie.
Przez pojęcie „Odszkodowania” użyte w niniejszym wniosku Wnioskodawca rozumie bowiem kwotę płaconą przez najemcę w związku z rozwiązaniem umowy najmu, z inicjatywy najemcy, przed upływem terminu na jaki została ona zawarta. Wnioskodawca prosi zatem o uwzględnienie przez organ podatkowy w wydawanej interpretacji nie tylko zdarzenia, które już miało miejsce (zapłata Odszkodowania przez Najemcę), ale również podobnych stanów faktycznych, które mogą zaistnieć w przyszłości (zapłata Odszkodowania przez innych najemców).
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy Odszkodowanie podlega opodatkowaniu VAT i jak powinno zostać udokumentowane, tj. czy Wnioskodawca powinien wystawić fakturę VAT, czy notę księgową? Zdaniem Wnioskodawcy: Zdaniem Wnioskodawcy Odszkodowanie nie podlega opodatkowaniu VAT i powinno zostać udokumentowane notą księgową. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054) do czynności podlegających opodatkowaniu VAT zalicza się odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy VAT przez pojęcie towaru rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Pieniądze, pełniąc funkcję płatniczą, nie stanowią towaru. Dlatego też zaplata Odszkodowania z pewnością nie stanowi odpłatnej dostawy towarów. Należy jednak rozważyć, czy Odszkodowanie może być uznane za wynagrodzenie za świadczenie usług.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust 1 pkt 1 Ustawy VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności łub sytuacji świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że opodatkowaniu VAT podlegać będzie tylko takie świadczenie, nie stanowiące dostawy towarów, które jest odpłatne. Pojęcie odpłatności było przedmiotem analizy dokonywanej przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości (dalej „ETS”) i polskie sądy administracyjne. W wyroku z dnia 8 marca 1988r. w sprawie Apple and Pear Development Council ETS stanął na stanowisku, że daną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednio i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi i jeśli odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana VAT.
W wyroku z dnia 5 lutego 1981 r. ETS zauważył ponadto, że świadczenie może podlegać opodatkowaniu VAT jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Innymi słowy dana czynność podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.
Również polskie sądy administracyjne podkreślają, że wynagrodzenie należne za wykonanie usługi musi mieć formę przysporzenia (zwiększenia aktywów po stronie beneficjenta usługi) z tytułu konkretnego świadczenia. Zdaniem sądów w sytuacji kar czy odszkodowań brak jest zachowania symetrii pomiędzy świadczeniem a wynagrodzeniem. W wyroku z dnia 1 kwietnia 2008r., sygn. III SA/Wa 2166/07, WSA w Warszawie zauważył, że w wypadku kar, czy odszkodowań mamy do czynienia jedynie z wynagrodzeniem, które stanowi formę zadośćuczynienia. Nie dochodzi zatem do zwiększenia aktywów po stronie beneficjenta.
W wyroku z dnia 20 października 2010r., sygn. III SA/Wa 305/10 sąd ten dodatkowo wyjaśnił, że jeśli uiszczanej opłacie „można przypisać cechy rekompensaty, odszkodowania, odstępnego, czy ryczałtowego zwrotu wydatków i pokrycia osiąganych strat, oraz jednocześnie nie można jej przypisać cech wynagrodzenia za świadczenie, w związku z brakiem bezpośredniego związku z czynnością wykonywaną przez Spółkę, wówczas nie można mówić o czynności opodatkowanej VAT. W takim przypadku podatnik nie realizuje żadnego obrotu”. Kwestia płatności o charakterze odszkodowawczym była także analizowana przez ETS.
W wyroku z 1 lipca 1972 r. w sprawie 222/81 między BAZ Bausystem AG a Finanzamt München für Korperschafte ETS stwierdził, że nie można uznać za element wynagrodzenia odszkodowania za nieterminowe wykonanie usługi. W konsekwencji ETS orzekł, że tego rodzaju odszkodowanie nie podlega opodatkowaniu VAT. Również organy podatkowe zwracają uwagę na to, że odszkodowanie nie powinno być traktowane jako wynagrodzenie za wykonanie usługi.
Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w niedawno wydanej interpretacji indywidualnej (Interpretacja z dnia 2 sierpnia 2012r., znak IPPP3/443-511/12-5/RD) dotyczącej odszkodowania za przedterminowe rozwiązanie umowy, stwierdził: Aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.
Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. Z opisanego stanu faktycznego nie wynika, aby zachodził związek przyczynowy pomiędzy świadczoną usługą a otrzymaniem wynagrodzenia za tę usługę, bowiem uzyskana przez Wnioskodawcę kwota odszkodowania zgodnie z zapisami umowy nie powodowała bezpośredniej korzyści ze strony zleceniodawcy czyli podmiotu wypłacającego odszkodowanie. Zatem biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut.
Organ podatkowy stwierdza, że otrzymana przez Wnioskodawcę kwota odszkodowania rekompensująca straty poniesione wskutek przedterminowego rozwiązania umowy dotyczącej przewozu osób samochodem osobowym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”. Podobny pogląd zaprezentowany został przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lutego 2012r., znak ITPP1/443-1593/11/TS. Takie stanowisko wyrażane jest także przez przedstawicieli doktryny prawa podatkowego (por. np. A. Bartosiewicz, B. Kubacki, Komentarz VAT, Warszawa 2009).
Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że należne mu Odszkodowanie nie powinno być uznane za wynagrodzenie za świadczenie usług. Wnioskodawca nie wykonuje bowiem żadnych czynności w zamian za otrzymane Odszkodowanie (w szczególności nie świadczy żadnej skonkretyzowanej usługi na rzecz Najemcy). W zamian za zapłatę Odszkodowania Najemca nie otrzymuje od Wnioskodawcy żadnej bezpośrednio i jasno zindywidualizowanej korzyści. Nie ma zatem świadczenia wzajemnego, ekwiwalentnego. Mając na uwadze stan faktyczny opisany we wniosku nie powinno budzić żadnych wątpliwości to, że Odszkodowanie płacone przez Najemcę ma wyłącznie formę rekompensaty.
Ma ono wyrównać szkodę, którą Wnioskodawca ponosi na skutek rozwiązania Umowy, oraz ewentualne szkody, które mogą powstać w przyszłości. Zgodnie bowiem z art. 361 § 2 kodeksu cywilnego - naprawienie szkody obejmuje zarówno straty, które poszkodowany poniósł, jak i korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.
Do strat Wnioskodawcy (rzeczywistych potencjalnych) można zaliczyć: szkodę wynikającą z nienależytego wykonania przez Najemcę zobowiązania, polegającą na niedochowaniu przez cały umówiony okres trwania najmu ciążących na Najemcy obowiązków wynikających z Umowy, związanych przede wszystkim z płatnością czynszu (jak była o tym mowa, Umowa była zawarta na czas oznaczony w związku z tym Wnioskodawca zakładał, że w okresie trwania Umowy będzie otrzymywać od Najemcy ustalone kwoty czynszu), szkodę, jaką poniesie Wnioskodawca na skutek niewynajmowania lokalu w okresie od dnia rozwiązania Umowy do dnia ponownego oddania lokalu w najem kolejnemu najemcy.
Z uwagi na brak najemcy w lokalu może się okazać, że Wnioskodawca będzie musiał częściowo partycypować w opłatach wspólnych dotyczących centrum handlowego (takich jak opłaty za ochronę obiektu, sprzątanie części wspólnych, itp.), które – co do zasady - są dzielone na wszystkich najemców, szkodę wynikającą z konieczności poniesienia wydatków na poszukiwanie kolejnego, nowego, najemcy, itp. Ponieważ płacone przez Najemcę Odszkodowanie ma, zdaniem Wnioskodawcy, charakter rekompensaty nie podlega ono opodatkowaniu VAT. W konsekwencji nie powinno być dokumentowane przez wystawienie faktury VAT.
Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę organu podatkowego, że jego pogląd znajduje uzasadnienie w przygotowanej przez Ministra Finansów odpowiedzi na interpelację poselską o znaku PT3/0602/32/302/CZE/12/BM19-5839 z dnia 13 lipca 2012 r. Minister Finansów stwierdził „Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Podobnie kary umowne, stosowane na podstawie art. 483 § 1 k.c., nie stanowią zapłaty za usługę lecz pełnią funkcję odszkodowawczą (sanacyjną).
(...) Kara ta ma charakter czynności jednostronnej i nie wiąże się z otrzymaniem jakiegokolwiek świadczenia. Zapłata tej kary nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji”. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.