INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r.
Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11.12.2009 r. (data wpływu 16.12.2009r.) uzupełniony pismem z dnia 18.01.2010 r. (data wpływu 25.01.2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem zabudowanego gruntu - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 16.12.2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem zabudowanego gruntu. Przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego nie pozwalał organowi podatkowemu na właściwe ustosunkowanie się do zadanego problemu. W związku z powyższym pismem z dnia 11.01.2010 r. znak IPPP3-443-1197/09-2/JF tutejszy Organ podatkowy wezwał Wnioskodawcę do uzupełnieniu przedmiotowego wniosku. Wniosek został uzupełniony w terminie prawidłowym.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: W dniu 23.04.2009 r. Wnioskodawca nabył od jedynego wspólnika Franciszka S. 100% udziałów w spółce z o.o. Spółka była zorganizowanym przedsiębiorstwem, działającym w zbudowanych przez siebie obiektach, posadowionych na obcym gruncie. Właścicielem gruntu był Franciszek S. jako osoba fizyczna. Grunt był dzierżawiony przez spółkę z o.o. Nabycie gruntu od osoby fizycznej nie było opodatkowane podatkiem VAT. Obiekty budowlane amortyzowane były przez spółkę.
Dnia 23.04.2009 r. Wnioskodawca nabył od Franciszka S. grunt na którym posadowione były budynki będące własnością spółki z o.o. Zakup gruntu był zrealizowany przez Wnioskodawcę w celu przekazania go do spółki z o.o. Obecnie Wnioskodawca zamierza przekazać aportem wyżej opisany grunt do spółki z o.o. Przekazany aportem grunt podwyższy kapitał zakładowy spółki. W opinii Wnioskodawcy przekazanie tego gruntu powinno się odbyć na zasadzie aportu rzeczowego i zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Grunt wraz z budynkami, które posiada spółka tworzy bowiem zorganizowane przedsiębiorstwo, które działa na tym samym terenie i pod tą samą nazwą co dotychczas. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy prawidłowo uznano, że nieruchomość (grunt i budowla) spełnia warunki zawarte w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa i że na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, aport tej nieruchomości do spółki zależnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT? Zdaniem Wnioskodawcy nieruchomość, w skład której wchodzi grunt oraz posadowiona na nim budowla, spełnia warunki definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartej w ustawie o VAT (art.
2 pkt 27e) i zgodnie z art. 6 pkt 1 tej ustawy transakcja zbycia poprzez aport rzeczowy w/w nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
W definicji dostawy towarów sformułowanej na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług niewątpliwie mieści się wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci towarów do innego podmiotu (spółki), bowiem w takim przypadku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Wkład rzeczowy wniesiony do spółki staje się od tego momentu jej własnością. Następuje przeniesienie na spółkę praw własności do przedmiotu wkładu.
Jeżeli zatem przedmiotem wkładu niepieniężnego są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, czy też grunty – czyli towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami przez spółkę jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Na podstawie art. 29 ust. 5 ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
Zgodnie z przepisem § 38 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336 ze zm.) w okresie do dnia 31 marca 2009 r. w przypadku wnoszenia wkładów niepieniężnych (aportów) do spółek prawa handlowego i cywilnego może być stosowane zwolnienie od podatku. W związku z tym, czynność wniesienia aportu po dniu 31 marca 2009 r. nie korzysta ze zwolnienia określonego w § 38 rozporządzenia.
Z powyższych uregulowań wniesienie aportu stanowi czynność o charakterze odpłatnym w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według zasad ogólnych. Oznacza to, że do czynności tej będą miały zastosowanie przewidziane w ustawie stawki, wyłączenia od opodatkowania oraz zwolnienia od podatku, w zależności od przedmiotu aportu. Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.
Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Art. 552 kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Powyższa analiza przedstawionych przepisów prowadzi do wniosku, iż aby mówić o przedsiębiorstwie składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.
Dla uznania, że na gruncie podatku od towarów i usług mamy do czynienia z przedsiębiorstwem konieczne jest wykazanie, że określony zespół składników majątkowych tworzą elementy pozwalające na prowadzenie działalności gospodarczej (np. działalności handlowej, produkcyjnej, itp.). Przede wszystkim należy stwierdzić, iż przedsiębiorstwo jest podmiotem gospodarczym dopuszczonym do prowadzenia działalności gospodarczej (wytwórczej, budowlanej, handlowej, usługowej) prowadzonej w celach zarobkowych na własny rachunek.
Przedsiębiorstwo jako podmiot gospodarczy posiada odrębność ekonomiczną – czyli jest niezależny finansowo oraz osobowość prawną czyli prawo występowania jako podmiot prawny (następuje to z chwilą wpisania do właściwego rejestru). Odpowiednio zorganizowana część przedsiębiorstwa jest to taka część przedsiębiorstwa przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zbycie tak rozumianego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega regulacjom przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.
Konsekwencją czego jest brak opodatkowania podatkiem od towarów i usług takiej transakcji. Podkreślić należy w szczególności, iż nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić przedsiębiorstwo u zbywcy. Powyższe prowadzi do wniosku, że nie jest czynnością zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej jego części sprzedaż pewnych jego składników majątkowych, które dopiero u nabywcy utworzą przedsiębiorstwo.
Zatem, zbycie elementu przedsiębiorstwa, jego składnika majątkowego bądź niemajątkowego lub też takiego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, które dopiero u nabywcy w połączeniu z innymi elementami mogą być uznane za przedsiębiorstwo, nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa ani zorganizowanej jego części. Transakcja taka nie podlegając przepisowi art. 6 pkt 1 ustawy stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Z treści złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca zamierza wyposażyć spółkę, w której posiada 100% udziałów we własność gruntu wraz z budynkiem na nim posadowionym służącym spółce prowadzonej działalności gospodarczej.
Dotychczas spółka była dzierżawcą gruntu, na którym wzniosła obiekty budowlane. Nastąpi zatem przeniesienie prawa własności nieruchomości na inny podmiot. Przedmiotem dostawy będzie nieruchomość, która dopiero w wyniku nabycia może dopełnić istniejący zespół składników majątkowych i niemajątkowych przyczyniając się do powstania przedsiębiorstwa. Należy stwierdzić, iż nieruchomość sama w sobie nie stanowi przedsiębiorstwa ani zorganizowanej jego części. Natomiast w wyniku dostawy nieruchomości dopiero powstanie zorganizowane przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego.
Mając na uwadze obowiązujące przepisy stwierdzić należy, iż wskazana w treści wniosku dostawa nieruchomości nie wypełnia przesłanek pozwalających uznać jego dostawę za zbycie przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo bowiem, jak również zorganizowana część przedsiębiorstwa winno tworzyć zespół składników, pozostających we wzajemnych relacjach i pozwalających samodzielnie realizować zadania gospodarcze. Ponadto, przedsiębiorstwo jak i zorganizowana część przedsiębiorstwa musi istnieć przed dokonaniem dostawy.
Zatem mająca być przedmiotem dostawy nieruchomość nie jest przedsiębiorstwem, lecz po dokonaniu dostawy stanowić będzie jeden z elementów działającego przedsiębiorstwa. W konsekwencji wniesienie własności nieruchomości do spółki zależnej Wnioskodawcy nie spełnia przesłanek art. 6 pkt 1 ustawy i będzie podlegało opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Tym samym należy uznać stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.