INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 09.03.2011 r. (data wpływu 14.03.2011 r.), uzupełnione pismem w dniu 21.06.2011 r. na wezwanie z dnia 10.06.2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: zwolnienia z podatku VAT dla organizowanych szkoleń finansowanych w całości lub co najmniej w 70% ze środków publicznych oraz przyjęcia odpowiedniej stawki podatku w zależności od proporcji źródeł finansowania całości szkolenia otwartego - jest prawidłowe zwolnienia od podatku dla usług szkoleniowych, świadczonych przez podwykonawcę oraz posiadania oświadczeń – jest nieprawidłowe UZASADNIENIE W dniu 14.04.2011 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony w dniu 21.06.2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT dla organizowanych szkoleń finansowanych w całości lub co najmniej w 70% ze środków publicznych, podwykonawstwa oraz posiadania oświadczeń.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe: F. sp. z o.o. (F.) jest organizatorem szkoleń i konferencji branżowych z zakresu Prawa zamówień publicznych oraz funduszy europejskich. Jest spółką powstałą w kwietniu 2000 r. Swoim klientom oferuje pakiet programów szkoleniowych (kilkanaście różnorodnych modułów), które — uzupełniając się wzajemnie — dają uczestnikom możliwość podniesienia kwalifikacji i zdobycia gruntownej i wszechstronnej wiedzy z zakresu szeroko rozumianej problematyki zamówień publicznych, a także z zakresu funduszy europejskich.
Szkolenia te realizowane są zarówno w trybie otwartego naboru, jak i w formie tzw. szkoleń zamkniętych realizowanych na zlecenie konkretnego klienta (lub grupy klientów). Szkolenia organizowane przez Wnioskodawcę mają charakter kształcenia zawodowego, są bezpośrednio związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników zaangażowanych w procedury udzielania zamówień publicznych. Wszystkie oferowane moduły szkoleń są programami autorskimi i zostały opracowane przez pracowników i współpracowników firmy.
Czas trwania pojedynczego szkolenia zależy od konkretnego tematu i wynosi od 6 do 30 godzin lekcyjnych (1 do 5 dni, w ofercie przeważają szkolenia 2-dniowe, których czas trwania to 12 godzin lekcyjnych). Z uwagi na specyfikę rynku zamówień publicznych, klientami firmy, a więc odbiorcami szkoleń, są zarówno przedsiębiorstwa prywatne-wykonawcy, jak i jednostki budżetowe (urzędy centralne, samorządowe, jednostki wojewódzkie, szpitale, szkoły, ośrodki badawcze, zarządy dróg itd.) -zamawiający.
Zgodnie z obowiązującymi do końca 2010 r. przepisami dot. podatku od towarów i usług, wszystkie szkolenia organizowane przez spółki prawa handlowego na rzecz podmiotów zewnętrznych, rozliczane były w oparciu o stawkę VAT-zw”. W związku z wprowadzoną w dniu 1.01.2011 r. nowelizacją ustawy od towarów i usług sytuacja uległa zmianie, przy czym nowe przepisy, odnoszące się do VAT-u na usługi szkoleniowe, budzą wątpliwości interpretacyjne Spółki. Oferowane przez F. szkolenia, których odbiorcami są, jak wspomniano powyżej, także pracownicy zamawiających, służą każdorazowo podniesieniu kwalifikacji zawodowej osób szkolonych lub ich przekwalifikowaniu.
Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 27 kwietnia 2010 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania, w załączniku do ww. rozporządzenia zdefiniowany jest zawód „Specjalista ds. zamówień publicznych” (poz. nr 242225) wśród grupy zawodów „Specjaliści do spraw administracji i zarządzania” (poz. Nr 242). F. zamierza świadczyć usługi jak wyżej opisano nadal. W związku z powyższym zadano następujące pytania: Czy szkolenia organizowane na zlecenie instytucji finansowane w całości lub co najmniej w 70% ze środków publicznych powinny być rozliczane w oparciu o stawkę podatku VAT- „zw” ?
Czy szkolenia organizowane na zlecenie podmiotu, który uzyskał zamówienie finansowane w całości lub co najmniej w 70% ze środków publicznych (w ramach podwykonawstwa) powinny być rozliczane w oparciu o stawkę podatku VA T-,‚zw”? Czy cena za udział w szkoleniu otwartym dla osób, których udział w szkoleniu opłacany jest w całości lub co najmniej w 70% ze środków publicznych powinna uwzględniać stawkę podatku VAT-,,zw”?
Czy przyjęcie odpowiedniej stawki podatku zależy od proporcji źródeł finansowania całości szkolenia otwartego w ten sposób, że możliwość zastosowania stawki podatku VAT -,,zw” powstaje w sytuacji, gdy co najmniej 70% uczestników szkolenia otwartego finansuje swój udział ze środków publicznych? Czy do przyjęcia stawki podatku VAT-,,zw” wystarczające jest złożenie przez klienta (zamawiającego) stosownego oświadczenia o źródle finansowania usługi, np. o treści: „Oświadczam, że zamawiane szkolenie służy kształceniu zawodowemu lub przekwalifikowaniu zawodowemu uczestników szkolenia i zostanie sfinansowane w całości (w co najmniej 70%) ze środków publicznych?”.
Ad 1) Mając na uwadze stan faktyczny opisany powyżej, zgodnie ze znowelizowaną ustawą o VAT, której art. 43 ust. 1 pkt 29) dotyczący zwolnienia z naliczenia tego podatku stanowi, iż od podatku tego zwolnione są: „29) usługi kształcenie zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26: prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub finansowane w całości ze środków publicznych” Zdaniem Wnioskodawcy należałoby przyjąć, iż wszystkie usługi przez niego oferowane, których odbiorcami są podmioty finansujące je ze środków publicznych, nie mogą być rozliczane w oparciu o stawkę podatku VAT-23%, należy przyjąć za właściwą stawkę VAT-,,zw”.
Spełniona bowiem zostaje przesłanka dot. świadczenia usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowanego w całości ze środków publicznych. Przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 znowelizowanej ustawy o VAT zawiera trzy alternatywne przesłanki (łącznik „lub”), z których tylko jedna (wymieniona w lit. a) odnosi się do kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, w rozumieniu odrębnych przepisów. Wyklucza to możliwość uznania, że cały przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 znowelizowanej ustawy o VAT odnosi się do kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego w rozumieniu odrębnych przepisów.
Zacytowany przepis posługuje się zatem określeniem „usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego” w dwóch znaczeniach, (tj. w znaczeniu szerokim na początku przepisu oraz w znaczeniu węższym w lit. a) przepisu, konstrukcja przepisu skłania do uznania, że „usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach” są podzbiorem wśród „usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego”. Określenie ‚„kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego” należy zatem interpretować zgodnie z jego słownikowym, szerokim i niezdefiniowanym prawnie znaczeniem.
Wówczas art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c przedmiotowej ustawy obejmuje swoim zakresem m.in. zawód „Specjalisty ds. zamówień publicznych” (wymieniony w rozporządzeniu przytoczonym powyżej). Przez „instytucje” należy rozumieć przede wszystkim jednostki sektora finansów publicznych, jednak z uwagi na przedmiotowy a nie podmiotowy charakter zwolnienia Wnioskodawca zauważa, że: „należy zastosować stawkę podatku VAT- zw w przypadku, gdy przedmiotem umowy jest zorganizowanie i/lub przeprowadzenie szkolenia na zlecenie dowolnego podmiotu, który w całości lub w co najmniej 70% finansuje szkolenie ze środków publicznych”. Dotyczy to również podmiotów prywatnych finansujących szkolenia ze środków UE.
Zdaniem Wnioskodawcy, jedynie lit. a przepisu art. 43 ust 1 pkt 29 znowelizowanej ustawy o VAT odnosi się do kształcenia zawodowego w rozumieniu zdefiniowanym w odrębnych przepisach, w szczególności w rozporządzeniu Ministerstwa Edukacji i Nauki w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych z dnia 3 lutego 2006r.(Dz.U. Nr 31 poz.216). Bez wątpienia, należy zastosować stawkę podatku VAT-,,zw” w przypadku, gdy przedmiotem umowy jest zorganizowanie i przeprowadzenie szkolenia na zlecenie podmiotu, który w całości lub co najmniej w 70% finansuje całość kosztów szkolenia ze środków publicznych.
Ad 2) Pytanie odnosi się do sytuacji, gdy Wnioskodawca jest podwykonawcą wykonawcy usług szkoleniowych. W przypadku niektórych zamówień finansowanych ze środków publicznych usługa organizacji i/lub przeprowadzenia szkolenia jest wykonywana przez podwykonawcę podmiotu, który uzyskał zamówienie finansowane w całości lub co najmniej w 70% ze środków publicznych. Powody tego mogą być różne, np. zbyt duży, jak na potencjał jednego wykonawcy, zakres usług szkoleniowych lub połączenie w ramach jednego zamówienia usług szkoleniowych z innymi.
W takiej sytuacji podwykonawca jest zwykle weryfikowany z punktu widzenia przesłanek wykluczenia z zamówień publicznych (m.in. pod kątem opłacania podatków, składek na ZUS, niekaralności) i jego osoba jest akceptowana przez zamawiającego.
Bez wątpienia, zdaniem Wnioskodawcy, podmiot realizujący na zlecenie zamawiającego finansującego ze środków publicznych realizację zamówienia, powinien rozliczać usługi szkoleniowe przy zastosowaniu stawki podatku VAT-zw” (por. pytanie 1). jeżeli jednak jego podwykonawca, realizujący usługę szkoleniową na zlecenie wykonawcy, lecz na rzecz zamawiającego zastosuje stawkę podatku VAT—23% — wykonawca usługi szkoleniowej na zlecenie zamawiającego będzie zmuszony doliczyć koszt brutto do ceny swojej oferty.
W ten sposób cena usługi szkoleniowej dla zamawiającego będzie wyższa (de facto będzie zawierać podatek VAT w wysokości 23%), co niweczyłoby ratio legis przepisu, którego celem, była troska o środki publiczne, w tym pochodzące ze środków UE. Dlatego, zdaniem Wnioskodawcy objęte stawką podatku VAT-,,zw” powinny być również szkolenia finansowane pośrednio ze środków publicznych w sytuacji, gdy podmiot realizujący usługę organizacji i/lub przeprowadzenia szkolenia robi to na bezpośrednie zlecenie wykonawcy, który uzyskał zamówienie finansowane ze środków publicznych i na rzecz zamawiającego finansującego usługę szkoleniowa w całości lub co najmniej w 70% ze środków publicznych.
Ad 3) Usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29) znowelizowanej ustawy o VAT realizowana jest nie tylko poprzez organizację całości szkolenia na zlecenie instytucji finansującej to szkolenie ze środków publicznych (szkolenia zamknięte, por. pytanie 1), ale również w ten sposób, że klienci opłacają udział swoich pracowników w szkoleniach otwartych, adresowanych do nieograniczonego grona zainteresowanych instytucji. Istotną częścią uczestników szkoleń są pracownicy instytucji, które finansują udział w szkoleniu w całości lub co najmniej 70% ze środków publicznych.
Całość kosztów szkolenia otwartego pokrywana jest łącznie przez wszystkich uczestników szkolenia, jednak, z punktu widzenia każdego z klientów, ceną szkolenia jest wysokość opłaty, którą ponosi pracodawca za udział jednej lub kilku osób Zgłaszając udział konkretnych osób w szkoleniu klient zawiera z firmą szkoleniową umowę, której przedmiotem jest zorganizowanie i przeprowadzenie szkolenia dla konkretnych osób w określonym zakresie, ustalonym terminie za określoną cenę.
Nawet jeśli ta umowa nie ma postaci jednego dokumentu podpisanego przez obie strony (choć i taka praktyka jest stosowana) — jest to bez wątpienia umowa, której przedmiotem jest usługa szkoleniowa, której należyte wykonanie przez Wnioskodawcę warunkuje zapłatę wynagrodzenia (ceny za udział określonych osób w szkoleniu.) Zważywszy na powyższe, nie powinno budzić wątpliwości, że cena za udział w szkoleniu otwartym dla podmiotów finansujących ją w całości lub co najmniej w 70% ze środków publicznych powinna być rozliczana przy zastosowaniu stawki podatku VAT-,,zw” Ad 4) Z ostrożności Spółka zadaje to pytanie, czy aby zastosowanie właściwej stawki podatku VAT nie zależy od udziału w szkoleniu otwartym osób, których udział jest finansowany ze środków publicznych.
Oznaczałoby to, że możliwość zastosowania stawki podatku VA T-zw” pojawia się po spełnieniu warunku, że opłaty za udział w szkoleniu pochodzące ze środków publicznych stanowią co najmniej 70% całości opłat. W takim przypadku udział osób delegowanych przez instytucje finansujące usługę ze środków publicznych rozliczany byłby przy zastosowaniu stawki podatku VAT-,,zw”. Choć w przypadku działalności szkoleniowej Wnioskodawcy przyjęcie tej zasady przyczyniłoby się do osiągnięcia celów regulacji (niemal zawsze uczestnicy, których udział w szkoleniu finansowany jest ze środków publicznych stanowią co najmniej 70% grupy szkoleniowej), nie wydaje się, aby taki był cel ustawodawcy.
Pomijając problemy natury techniczno-logistycznej (np. niemożność określenia ceny szkolenia przed ustaleniem składu grupy szkoleniowej), ratio legis przepisu jest w sposób pełniejszy i prostszy osiągane przy zastosowaniu zasady, do której odnosi się pytanie 3). O zastosowaniu stawki VAT-zw odrębnie dla każdego z uczestników szkolenia otwartego (tj. szkolenia, w którym uczestniczą różne osoby, których udział w szkoleniu pokrywany jest z różnych źródeł) decyduje, czy udział tego uczestnika opłacany jest ze środków publicznych i jednocześnie czy szkolenie to służy kształceniu zawodowemu lub przekwalifikowaniu zawodowemu danego uczestnika.
Ad 5) Z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29) lit. c) znowelizowanej ustawy o VAT wynika, że kluczową kwestią jest to, z jakich źródeł są płatne szkolenia, bowiem muszą one być płatne w całości ze środków publicznych, aby podlegać zwolnieniu. Jednocześnie, w przepisie wykonawczym do znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, tj. w 13 ust. 1 pkt 20) rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 22 grudnia 2010 r. (Dz.
U. Nr 246, poz. 1649), zawarto regulację, iż: „Zwalnia się od podatku: (...) usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane;” Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca wyraża stanowisko, iż przez określenie „finansowane w całości” należy rozumieć „finansowane w co najmniej 70%”. Wnioskodawca nie dostrzega innej możliwości interpretacji ww. przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29) lit. c) znowelizowanej ustawy o VAT.
W praktyce organizowania szkoleń Wnioskodawca nie wie z jakich źródeł pokrywane będą płatności za szkolenia, jedynie przez domniemanie, że zakupującym szkolenie jest podmiot publiczny wnioskuje się, że płaci on za udział w szkoleniu ze środków publicznych. W przypadku podmiotów prywatnych Wnioskodawca nie ma wiedzy, czy aby nie finansują usługi np. ze środków UE.
Zatem dla zastosowania stawki podatku VAT-zw wystarczające jest złożenie przez uczestnika szkolenia, jego pracodawcę lub podmiot finansujący udział uczestnika w szkoleniu oświadczenia o treści: „Oświadczam, że zamawiane szkolenie służy kształceniu zawodowemu lub przekwalifikowaniu zawodowemu uczestników szkolenia i zostanie sfinansowane w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych”.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku dla usług szkoleniowych, finansowanych w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz za nieprawidłowe w zakresie prawa do zwolnienia dla podwykonawstwa oraz posiadania oświadczeń. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.
W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, podstawowa stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienia od podatku.
Od 1 stycznia 2011r. wykaz usług zwolnionych od podatku mieści się w art. 43 ustawy a identyfikacja tych usług nie odbywa się już przy pomocy klasyfikacji statystycznych lecz ich zakres interpretuje się z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.).
Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez: jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym - oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 : prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub, świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub finansowane w całości ze środków publicznych - oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
W myśl natomiast § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392) zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane a także usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
Środkami publicznymi, w myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.
U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) są: dochody publiczne; środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA); środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2; przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące: ze sprzedaży papierów wartościowych, z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego, ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych, z otrzymanych pożyczek i kredytów, z innych operacji finansowych; przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.
Wnioskodawca w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wskazuje, że jako Spółka jest organizatorem szkoleń i konferencji branżowych z zakresu Prawa zamówień publicznych oraz funduszy europejskich. Szkolenia te realizowane są zarówno w trybie otwartego naboru, jak i w formie tzw. szkoleń zamkniętych realizowanych na zlecenie konkretnego klienta lub grupy klientów. Jak wskazuje Wnioskodawca, organizowane szkolenia mają charakter kształcenia zawodowego, są bezpośrednio związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników zaangażowanych w procedury udzielania zamówień publicznych.
Odbiorcami szkoleń, są zarówno przedsiębiorstwa prywatne jak i jednostki budżetowe takie jak urzędy centralne, samorządowe, jednostki wojewódzkie, szpitale, szkoły, ośrodki badawcze, zarządy dróg itd.
Wnioskodawca wskazuje również, że jego szkolenia służą każdorazowo podniesieniu kwalifikacji zawodowej osób szkolonych lub ich przekwalifikowaniu, bowiem powołując się na zapisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 27 kwietnia 2010 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania, w załączniku do ww. rozporządzenia zdefiniowany jest zawód „Specjalista ds. zamówień publicznych” (poz. nr 242225) wśród grupy zawodów „Specjaliści do spraw administracji i zarządzania” (poz. Nr 242).
Pytanie pierwsze dotyczy kwestii możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla szkoleń organizowanych na zlecenie zarówno jednostek sektora finansów publicznych jak i podmiotów prywatnych, które finansują szkolenia ze środków UE, powołując się w swoim stanowisku na art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowego warunku wynikającego z niniejszego przepisu, tj. finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.
Z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca świadczy usługi ściśle związane z usługami szkolenia i przekwalifikowania zawodowego, gdyż jak wskazuje szkolenia te są związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników zaangażowanych w procedury udzielania zamówień publicznych a podmiot, który zawiera umowę z Wnioskodawcą na zorganizowanie szkolenia dla swoich pracowników finansuje całość lub co najmniej 70% kosztów ze środków publicznych.
W konsekwencji, szkolenia podnoszące kwalifikacje zawodowe organizowane na rzecz podmiotów publicznych i prywatnych są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego i jeżeli są w całości lub w co najmniej 70 % finansowane ze środków publicznych, to będą korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 20 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011 r., Nr 73 poz. 392) Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.
Pytanie drugie, jak wskazuje Wnioskodawca odnosi się do sytuacji, gdy przeprowadzenie szkolenia jest zlecane podwykonawcy podmiotu, który uzyskał zamówienie finansowane w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych. Dokonując oceny zdarzenia przyszłego pod kątem zastosowania zwolnienia, należy mieć na względzie zasadę wykładni zwolnień, stanowiących w istocie odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT tak, że wszelkie zwolnienia należy interpretować możliwie ściśle, wąsko, tak aby nie doprowadzić do rozszerzenia zwolnień.
Podkreślenia wymaga fakt, iż środki jakie Wnioskodawca otrzyma od podmiotu, który uzyskał zamówienie finansowane w całości bądź częściowo ze środków publicznych, nie stanowią w istocie środków publicznych, bowiem nawet w przypadku gdy na zapłatę Wnioskodawcy przeznaczyłby fizycznie pieniądze otrzymane ze środków publicznych, to środki te stanowią w tym momencie przychody Wnioskodawcy, tracąc charakter pozwalający uznać je za środki publiczne. Wnioskodawca, jako podwykonawca usługi szkoleniowej, otrzymując zapłatę, sam decyduje jak wykorzysta otrzymane środki, które stanowią już jego aktywa.
A zatem, w sytuacji, w której usługę szkolenia realizuje podwykonawca, nie może on zastosować zwolnienia z podatku od towarów i usług. W przeciwnym razie, przyjęcie stanowiska, iż nie tylko faktyczny beneficjent, który zwrócił się o dofinansowanie określonego projektu ze środków publicznych, ale każdy kolejny podmiot w łańcuchu podwykonawców korzysta ze zwolnienia od VAT, prowadziłoby w rezultacie, do nieuprawnionego rozszerzenia zakresu zwolnień, pomijając tym samym wyrażoną powyżej zasadę prawa nakazującą dokonywanie możliwie wąskiej i ścisłej wykładni przepisów wprowadzających odstępstwa od powszechności opodatkowania.
Za prawidłowością takiego rozumowania przemawia także brzmienie art. 43 ust. 17a, wprowadzonego art. 1 pkt 13 lit. e ustawy, zgodnie z którym zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe. Przywołany przepis stanowi jasne dookreślenie w odniesieniu do podmiotów, które mogą korzystać ze zwolnienia przewidzianego m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, ograniczając je wyłącznie do podmiotów świadczących usługi podstawowe.
Oznacza to, że wszystkie podmioty, bez względu na ich status – czy są osobami fizycznymi czy też osobami prawnymi, które świadczą jedynie usługi jako podwykonawcy względem podmiotu świadczącego usługę główną, będącego zarazem beneficjentem środków publicznych, pozostają poza zwolnieniem od VAT, i w konsekwencji są opodatkowane na zasadach ogólnych. Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.
Wnioskodawca w pytaniu trzecim i czwartym wskazuje na możliwość zastosowania zwolnienia od podatku dla swoich usług szkoleniowych w zależności od tego, czy dany uczestnik szkolenia otwartego finansuje swój udział w szkoleniu ze środków publicznych oraz ilości uczestników, których udział w szkoleniu jest finansowany ze środków publicznych. Cytowane powyżej przepisy wskazują, że zwolnienie dla usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych.
Słusznie wskazuje w swoim uzasadnieniu Wnioskodawca, iż z punktu widzenia każdego z klientów, ceną szkolenia jest wysokość opłaty, którą ponosi pracodawca za udział jednej lub kilku osób a zgłaszając udział konkretnych osób w szkoleniu klient zawiera z Wnioskodawcą umowę, której przedmiotem jest zorganizowanie i przeprowadzenie szkolenia dla konkretnych osób w określonym zakresie, ustalonym terminie za określoną cenę.
Zatem, jeżeli nawet istotną częścią uczestników szkoleń otwartych prowadzonych przez Wnioskodawcę są pracownicy instytucji, które finansują udział w szkoleniu w całości lub co najmniej 70% ze środków publicznych, to nie oznacza to, że pozostali uczestnicy tego szkolenia, którzy nie finansują swojego udziału ze środków publicznych, korzystają ze zwolnienia do podatku.
Analizując powyższe uznać należy, że organizowane szkolenia zawodowe z zakresu zamówień publicznych, w części odnoszącej się do uczestników, których udział jest finansowany w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych, będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c bądź na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia. Natomiast pozostali uczestnicy szkolenia, którzy swój udział finansują ze środków innych niż publiczne nie będą mogli korzystać ze zwolnienia od podatku dla szkolenia zawodowego z zakresu zamówień publicznych i należy je opodatkować stawką podstawową podatku. Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.
W pytaniu piątym wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy dla zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług szkolenia z zakresu zamówień publicznych dla podmiotów publicznych jak i prywatnych, będzie wystarczające złożenie przez te podmioty oświadczenia o źródle finansowania danego szkolenia. Odnosząc się do powyższej kwestii należy zauważyć, że zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług jak i w rozporządzeniach ustawodawca nie przewidział obowiązku żądania oświadczeń od nabywców usług zwolnionych ze względu na ich finansowanie ze środków publicznych.
Jednakże zasady regulujące przyznawanie i rozliczanie otrzymywanych dotacji zostały określone w odrębnych przepisach, na podstawie których podmioty realizujące projekty finansowane ze środków publicznych są zobowiązane udokumentować poniesione wydatki. Konsekwentnie, podmioty, korzystające z takich środków, posiadają dokumenty, z których wynika przeznaczenie otrzymanych środków publicznych na określone cele. Wnioskodawca powinien więc być w posiadaniu takich dokumentów i powinien to zrobić we własnym interesie. Bowiem to podmiot prowadzący działalność gospodarczą ponosi ryzyko doboru kontrahentów i z tego względu ponosi konsekwencje, będące wynikiem naruszenia obowiązujących przepisów.
Podmioty dokonujące sprzedaży usług szkoleniowych zwolnionych z podatku ze względu na sposób ich finansowania powinny dołożyć wszelkiej staranności przy weryfikacji nabywców ponieważ ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z tego faktu wywodzi skutki prawne. Reasumując, Wnioskodawca powinien być w posiadaniu dokumentów potwierdzających, iż faktycznie dana usługa szkoleniowa dla konkretnego klienta, korzystająca ze zwolnienia od podatku, będzie finansowana ze środków publicznych, jednakże oświadczenia nie stanowią takich dokumentów. Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.