INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r.
Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14.07.2010 r. (data wpływu 20.07.2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30.07.2010 r. (data wpływu 09.08.2010 r.) oraz pismem z dnia 20.08.2010 r. (data wpływu 26.08.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przez organ władzy publicznej nabycia od podatnika wspólnotowego systemu obrony i ochrony do śmigłowców wraz z montażem - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 20.07.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przez organ władzy publicznej nabycia od podatnika wspólnotowego systemu obrony i ochrony do śmigłowców. Przedmiotowy wniosek zawierał braki formalne. W związku z tym pismem z dnia 27.07.2010 r. znak IPPP3-443-708/10-2/JF oraz pismem IPPP3-443-708/10-4/JF z dnia 16.08.2010 r. tutejszy Organ podatkowy wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku. Wniosek został uzupełniony w terminie prawidłowym.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: Wnioskodawca w dniu 28.06.2010 r. zawarł umowę z firmą mającą swą siedzibę w Danii na pozyskanie systemu obrony i ochrony własnej do śmigłowców (zakres dostaw: urządzenia i elementy instalacji systemu obrony i ochrony własnej montowane na pokładzie śmigłowców, zestawy części zamiennych i materiałów eksploatacyjnych systemu, urządzenia diagnostyczne i obsługowe) oraz dostosowanie śmigłowców do wersji umożliwiającej stosowanie tegoż systemu na łączną kwotę 99,8 mln zł. W zakres umowy wchodzi również przeprowadzenie szkolenia personelu wojskowego w zakresie obsługi przedmiotowego systemu.
Stroną przedmiotowej umowy jest Wnioskodawca działający przez Dyrektora Departamentu Zaopatrywania Sił Zbrojnych. Płatnikiem należności jest natomiast Dyrektor Departamentu Budżetowego, który prowadzi obsługę finansową Wnioskodawcy. Z posiadanych informacji wynika, iż Wykonawca (firma mająca swą siedzibę w Danii) jest podatnikiem podatku od towarów i usług - numer NIP oraz nie posiada siedziby w Polsce. W dniu 7 lipca 2010 r. Wnioskodawca otrzymał fakturę wystawioną w dniu 5 lipca 2010 r. na kwotę 45.000.000 zł. Jest to wartość netto. Podatek na tej fakturze ma wartość 0,00 zł.
Jednakże na przedmiotowej fakturze została umieszczona przez wykonawcę adnotacja następującej treści: na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług podatek VAT rozlicza nabywca towarów. Z uzupełnienia przedmiotowego wniosku wynika, że systemy obrony i ochrony własnej śmigłowców dostarczane przez firmę duńską będą montowane na śmigłowcach Mi-24 i Mi-17 przez wykonawcę umowy na terytorium RP zgodnie z opracowaną dokumentacją techniczną. Po zakończeniu montażu systemów na śmigłowcach zostaną przeprowadzone testy systemów zainstalowanych oraz badania typu śmigłowców.
Jednocześnie poinformowano, że dostawa systemu obrony i ochrony własnej śmigłowców wynosi 79.804.115,00 zł, natomiast jego montaż i dostosowanie na śmigłowcach wynosi 20.001.203,00 zł. Nie zmienia to faktu, że Wnioskodawca jest jednostką budżetową, która nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, a dostarczony i zamontowany sprzęt wojskowy jest przeznaczony dla Sił Zbrojnych RP i nie będzie służył wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W związku z powyższym zadano następujące pytania: Czy w kontekście art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług dostawy w ramach przedmiotowej umowy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Czy w myśl art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Wnioskodawca powinien uregulować podatek VAT od otrzymanej faktury jak i od faktur otrzymanych w okresie późniejszym w ramach zawartej umowy na pozyskanie systemu obrony i ochrony własnej do śmigłowców oraz dostosowanie tychże śmigłowców do wersji umożliwiającej stosowanie tegoż systemu?
Czy w przypadku kiedy Wnioskodawca nie byłby zobligowany do płacenia podatku VAT z w/w faktury VAT powinna być wystawiona korekta (faktura korygująca lub nota korygująca) anulująca zapis na fakturze o rozliczeniu podatku VAT przez nabywcę sprzętu (części zamiennych)?
Zdaniem Wnioskodawcy jako nabywca nie powinien płacić podatku od towarów usług w zakresie zawartej umowy, ponieważ: jest jednostką budżetową nieprowadzącą działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, nie wypełnia przesłanek art. 9 ust. 2 ustawy o VAT ponieważ dostarczony oraz zamontowany sprzęt wojskowy (w tym przypadku system obrony i ochrony własnej do śmigłowców) jest przeznaczony do użytkowania w Siłach Zbrojnych RP i nie będzie służył wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlega wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju.
W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Natomiast zgodnie z ust. 6 tego artykułu nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.
Dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, istotnym jest ustalenie miejsca świadczenia, bowiem od określenia miejsca świadczenia zależeć będzie miejsce opodatkowania. Ogólna zasada dotycząca opodatkowania dostawy towarów zawarta została w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem dostawy towarów w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.
Jednocześnie stosownie do art. 22 ust. 2 ustawy w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz – miejscem dostawy towarów jest miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem. Powyższe przepisy określają miejsce świadczenia przy dostawie towarów, które jest jednocześnie miejscem opodatkowania oraz podmioty zobowiązane do wykazania podatku.
I tak powyższe uregulowania wskazują, że w przypadku dostawy towaru wraz w montażem lub instalacją miejscem świadczenia i opodatkowania jest zawsze miejsce instalacji bądź montażu. Wskazać należy, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia „prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru”, wobec tego przyjęto, że prostymi czynnościami umożliwiającymi funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru są czynności, których wykonanie nie wymaga posiadania specjalistycznej wiedzy, posiadania specjalistycznych narzędzi oraz cechuje się niską pracochłonnością.
Poza tym na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy podmiotem zobowiązanym do wykazania i zapłaty podatku w sytuacji kiedy miejscem świadczenia jest terytorium kraju i dostawca towaru jest podatnikiem nieposiadającym siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju dostawy, wówczas podatnikiem z tytułu takiej dostawy jest nabywca. Natomiast na podstawie art. 1 ust. 1 i 2 ustawy ... jest naczelnym organem administracji państwowej w dziedzinie obronności Państwa. ... wykonuje swoje zadania przy pomocy Wnioskodawcy, zwanego dalej „Ministerstwem”, w skład którego wchodzi Sztab Generalny Wojska Polskiego.
Do zakresu działania Ministra, na podstawie art. 2 pkt 12 ww. ustawy, należą sprawy obronności kraju, działalności Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej. Z powyższego przepisu wynika, że Ministerstwo jest urzędem obsługującym organ jakim jest Minister .... Realizując zadania nałożone przepisami prawa Ministerstwo spełnia przesłanki określone w art. 15 ust. 6 ustawy. Jednakże uregulowania dotyczące miejsca świadczenia przy dostawie towarów, które są montowane lub instalowane ani uregulowania wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy nie odsyłają do przepisu art. 15 ust. 6 ustawy.
W związku z tym uznać należy, że przepis art. 15 ust. 6 ustawy nie posiada zastosowania w przypadku ustalania podatnika podatku z tytułu dostawy realizowanej na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy. Wobec tego należy uznać, że organ władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy nabywające towar montowany na terytorium kraju przez wspólnotowego podatnika od wartości dodanej należy traktować jak inne podmioty obrotu gospodarczego. Analiza przedstawionych przepisów wskazuje, że miejscem dostawy towarów a zarazem miejscem opodatkowania dostawy towarów, które są instalowane lub montowane przez dokonującego dostawy towaru jest terytorium kraju instalacji bądź montażu.
Ponadto, w przypadku dostawy towarów realizowanej przez podatnika nieposiadającego siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku jest nabywca towaru. Przy czym nie ma znaczenia status nabywcy, bowiem nawet w przypadku kiedy nabywca spełnia przesłanki do uznania jego działań za określone w art. 15 ust. 6 ustawy, to i tak będzie zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabycia towarów wraz z montażem od podmiotu, który nie posiada siedziby w Polsce i rozliczy dostawy na terytorium kraju.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Minister zawarł umowę z firmą mającą swą siedzibę w Danii na dostawę systemu obrony i ochrony własnej do śmigłowców (urządzenia i elementy instalacji systemu obrony i ochrony własnej montowane na pokładzie śmigłowców, zestawy części zamiennych i materiałów eksploatacyjnych systemu, urządzenia diagnostyczne i obsługowe) oraz dostosowanie śmigłowców do wersji umożliwiającej stosowanie tegoż systemu. W zakres umowy wchodzi również przeprowadzenie szkolenia personelu wojskowego w zakresie obsługi przedmiotowego systemu. Wykonawca jest duńskim podatnikiem podatku od wartości dodanej - numer NIP nieposiadającym siedziby w Polsce.
Z tytułu przedmiotowego nabycia Wnioskodawca otrzymał fakturę zawierającą: wartość netto, podatek o wartości 0,00 zł oraz adnotację następującej treści - na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług podatek VAT rozlicza nabywca towarów. Ponadto z wniosku wynika, że przedmiotem zawartej umowy jest dostawa systemów obrony i ochrony własnej śmigłowców dostarczanych i montowanych na śmigłowcach Mi-24 i Mi-17 przez firmę duńską na terytorium RP. Po zakończeniu montażu systemów na śmigłowcach zostaną przeprowadzone testy systemów zainstalowanych oraz badania typu śmigłowców.
Powyższe wskazuje na dostawę towarów (systemów obrony i ochrony własnej śmigłowców) wraz z montażem, które to towary są instalowane lub montowane przez dokonującego dostawy. Przy czym należy sądzić, iż skoro po dokonaniu montażu mają być dokonywane testy zainstalowanych systemów i badania typu śmigłowców należy uznać, że przedmiotem montaż nie będą proste czynności umożliwiające funkcjonowanie śmigłowców. Z treści wniosku wynika, że faktura wystawiona przez dostawcę nie zawiera podatku od wartości dodanej co wskazuje, że podatek nie został wykazany po stronie dostawcy towaru i że Wnioskodawca jest zobligowany do rozpoznania obowiązku podatkowego i zapłaty podatku na terytorium kraju montażu.
W następstwie powyższego należy stwierdzić, iż gdy organ władzy publicznej w ramach realizacji zadań nałożonych przepisami prawa nabywający towary instalowane przez podatnika wspólnotowego nieposiadającego miejsca siedziby ani zamieszkania na terytorium kraju, jest w takiej transakcji nabywcą towarów wymienionych w art. 22 ust. 2 ustawy. Tym samym wystąpi czynność nabycia towarów opodatkowana na terytorium kraju. Przy czym dostawca z tytułu nieposiadania miejsca siedziby ani zamieszkania na terytorium kraju nie rozlicza podatku od towarów i usług. Konsekwencją tego jest zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy i opodatkowanie dostawy towaru przez nabywcę.
Zatem Wnioskodawca będący urzędem obsługującym organ władzy publicznej ma obowiązek opodatkowania przedmiotowej dostawy towarów. Nadmienić należy, iż fakt że Wnioskodawca jest jednostką budżetową, która nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy a dostarczony i zamontowany sprzęt wojskowy jest przeznaczony dla Sił Zbrojnych RP i nie będzie służył wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie ma znaczenia przy opodatkowaniu, jednakże wpływa na brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów.
Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz brzmienie obowiązujących przepisów w zakresie miejsca świadczenia przy dostawie towarów instalowanych lub montowanych przez podmiot dokonujący ich montażu oraz nieposiadający siedziby ani miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju należy stwierdzić, że Wnioskodawca jako urząd obsługujący organ władzy publicznej nabywając towar od podatnika podatku od wartości dodanej z kraju Wspólnoty, niezależnie od tego że wykonuje zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których został powołany działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług określonego w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy i jest zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu tej dostawy.
W tej sytuacji czynność nabycia towarów związanych z systemem obrony i ochrony własnej do śmigłowców oraz dostosowaniem poprzez montaż śmigłowców do wersji umożliwiającej stosowanie tego systemu, stanowi dla Wnioskodawcy czynność opodatkowaną na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy. W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.