INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2016 r. (data wpływu 2 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 2 maja 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny: (...) Powyższe zadania i czynności Wnioskodawca wykonuje przez organy - (...) oraz przez jednostki organizacyjne (...) i oddziały okręgowe Banku. Wnioskodawca prowadzi także inną działalność, m.in. w następującym zakresie: sprzedaż wartości kolekcjonerskich (monet, banknotów i numizmatów), wynajmu pomieszczeń biurowych, mieszkalnych i użytkowych, odsprzedaży usług dostaw energii elektrycznej, cieplnej, gazu przewodowego, wody, itp., odsprzedaży usług telekomunikacyjnych i informatycznych. W dniu 2 września 2015 r. Bank ogłosił zamówienie publiczne na sprzedaż i dystrybucję gazu ziemnego do siedziby Oddziału Okręgowego („Oddział”).
W wyniku przetargu nieograniczonego wybrano ofertę firmy X. sp. z o.o. S.K.A. („X”), z którą w dniu 8 października 2015 r. Bank zawarł umowę na kompleksową dostawę paliwa gazowego w postaci gazu ziemnego wysokometanowego (grupy E) obejmującą sprzedaż i dystrybucję paliwa do siedziby Oddziału (...). Bank, zgodnie z § 3 ust. 2 lit. d) umowy, cyt. „zobowiązuje się do nabywania i odbioru paliwa w celu wykorzystania na potrzeby własne Oddziału, w związku z prowadzoną działalnością, w celach grzewczych”. Dostawca dostarcza gaz do pieców CO w kotłowni zlokalizowanej w budynku siedziby Oddziału w celu przygotowania ciepłej wody i ogrzewania pomieszczeń. Umowę zawarto na 12 miesięcy.
Dostawca gazu jest czynnym podatnikiem VAT i sprzedaż dokumentuje fakturami VAT. Wynagrodzenie ogółem obejmuje wynagrodzenie za paliwo gazowe, opłaty dystrybucyjne stałą i zmienną. W cenie paliwa gazowego zawiera się podatek akcyzowy, a wynagrodzenie dostawcy powiększone jest o podatek VAT według stawki 23%. Podatek akcyzowy nie jest wyszczególniony na fakturze VAT. Bank jeszcze na etapie przetargu informował oferentów, iż w cenach jednostkowych należy zawrzeć podatek akcyzowy (W zamieszczonych na stronach BIP Wnioskodawcy wyjaśnieniach i sprostowaniach do Specyfikacji Istotnych Warunków Zamówienia, Wnioskodawca wskazał, że „W cenach jednostkowych należy zawrzeć podatek akcyzowy.”).
W związku z realizacją powyższej umowy dostawca gazu zwrócił się do Wnioskodawcy z pytaniem czy Wnioskodawca jest organem administracji publicznej w rozumieniu art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym. W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy przy dostawie wyrobów gazowych na jego rzecz znajduje zastosowanie wskazane zwolnienie od podatku akcyzowego. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Czy Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie z podatku akcyzowego przy zakupie wyrobów gazowych o kodzie CN 2711 21 00 przeznaczonych na cele opałowe na podstawie art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym?
Zdaniem Wnioskodawcy: Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przysługuje mu zwolnienie z podatku akcyzowego przy zakupie wyrobów gazowych o kodzie CN 2711 21 00 przeznaczonych na cele opałowe na podstawie art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.
Zgodnie z art. 31b ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00 i 2711 29 00 przeznaczone do celów opałowych przez: gospodarstwa domowe; organy administracji publicznej; jednostki Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej; podmioty systemu oświaty, o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty; żłobki i kluby dziecięce, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3; podmioty lecznicze, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej; jednostki organizacyjne pomocy społecznej, o których mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej; organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.
Stosowanie do art. 31b ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku sprzedaży wyrobów gazowych w ramach zwolnień, o których mowa w ust. 1, ust. 2 pkt 2-8, ust. 3 pkt 2 i 3 oraz ust. 4, podmiotom, które użyją tych wyrobów do celów określonych w tych przepisach, warunkiem zwolnienia jest określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, że wyroby te będą użyte do tych celów.
Zatem, zgodnie z powyższymi przepisami, czynność dostawy gazu podlega zwolnieniu od podatku akcyzowego, jeżeli: przedmiotem są wyroby gazowe o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00 i 2711 29 00, wyroby gazowe przeznaczone są do celów opałowych, umowa zawarta miedzy sprzedawcą a nabywcą zawiera warunek, że paliwo gazowe będzie użyte do celów opałowych oraz finalnym nabywcą jest organ administracji publicznej.
Wnioskujący stoi na stanowisku, że pierwsze trzy przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia od opodatkowania akcyzą są spełnione, tj. przedmiotem dostawy są wyroby gazowe o ww. kodzie CN, natomiast wyroby te są przeznaczone do celów opałowych, co znajduje odzwierciedlenie w odpowiednim zapisie w umowie. Świadczą o tym umowa z dnia 8 października 2015r. zawarta z firmą X., dokumenty przetargowe i faktury VAT.
Odnosząc się do czwartej z ww. przesłanek, Wnioskodawca wskazuje, że w ustawie o podatku akcyzowym ustawodawca nie zawarł legalnej definicji pojęcia organu administracji publicznej, w związku z czym zasadnym jest posłużenie się definicją prawną organu administracji publicznej zawartą w art. 5 § 2 pkt 3 w związku z art. 1 pkt 1 i 2 k.p.a. (Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.
U. z 2016 r., poz. 23)), w myśl których to przepisów, przez organy administracji publicznej należy rozumieć ministrów, centralne organy administracji rządowej, wojewodów, działające w ich lub we własnym imieniu inne terenowe organy administracji rządowej (zespolonej i niezespolonej), organy jednostek samorządu terytorialnego oraz organy państwowe i inne podmioty, powołane z mocy prawa lub na podstawie porozumień do załatwiania spraw indywidualnych rozstrzyganych w drodze decyzji administracyjnych.
Stąd, organy administracji publicznej, o których mowa w art. 1 pkt 1 k.p.a., określa się mianem organów administracji w znaczeniu ustrojowym, zaś inne organy państwowe i podmioty, o których mowa w art. 1 pkt 2 k.p.a. to tzw. organy administracji w znaczeniu funkcjonalnym powołane do załatwiania indywidualnych spraw w ściśle określonym zakresie, dla załatwiania których stosuje się k.p.a. Zatem określony podmiot może występować w charakterze organu administracyjnego nie tylko w znaczeniu ustrojowym, ale także jako organ administracyjny w znaczeniu funkcjonalnym, w sytuacji gdy został on upoważniony do rozstrzygania spraw administracyjnych, do rozstrzygania o uprawnieniach lub obowiązkach jednostki, w drodze rozstrzygnięć o charakterze władczym.
Znaczenie ma zatem nie tyle wskazanie wprost w przepisach k.p.a., że dany organ jest organem administracyjnym, lecz to, czy działania tego organu spełniają wszelkie przesłanki pozwalające na przypisanie mu przymiotu organu administracyjnego. Zgodnie z (...) ustawy o (...) przy wydawaniu decyzji administracyjnych ma prawo używania pieczęci z godłem państwowym. Przepis ten pośrednio przesądza o uprawnieniu (...) do wydawania decyzji administracyjnych. Decyzje takie (...) wydaje (posiada kompetencje do wydawania) m.in. na podstawie art. 8 ustawy - Prawo dewizowe.
Rozstrzyganie spraw związanych z udzielaniem indywidualnych zezwoleń dewizowych następuje w drodze decyzji administracyjnej (...), która jest aktem woli administracji publicznej. Decyzja administracyjna - na podstawie k.p.a. i w obliczu określonego w niej stanu faktycznego - rozstrzyga w przedmiocie przyznania jednostce praw albo nałożenia na nią obowiązków. Zgodnie z art. 104 k.p.a., organ administracji publicznej załatwia sprawę przez wydanie decyzji, chyba że przepisy k.p.a. stanowią inaczej, natomiast decyzje rozstrzygają sprawę co do jej istoty w całości lub w części albo w inny sposób kończą sprawę w danej instancji.
Do elementów konstytutywnych pojęcia decyzji administracyjnej w znaczeniu materialnym zalicza się te z nich, które stanowią, że jest to zewnętrzne, władcze rozstrzygnięcie organu administracji publicznej o prawach lub obowiązkach prawnych konkretnych osób (fizycznych lub prawnych) w sprawie indywidualnej. Przedmiotem rozstrzygnięcia decyzji w sprawie indywidualnego zezwolenia dewizowego jest więc albo dopuszczenie możliwości dokonania określonej czynności obrotu dewizowego przez konkretnie wskazany podmiot (rezydenta lub nierezydenta), albo odmowa takiej możliwości.
(...) może upoważnić do załatwiania spraw związanych z udzielaniem indywidualnych zezwoleń dewizowych wyłącznie (...) oraz (...) lub jednostek równorzędnych (...). Powyższe oznacza więc, że Wnioskodawca posiada status organu administracji publicznej, gdyż wpisuje się w wskazaną definicję tego pojęcia w znaczeniu funkcjonalnym (a zatem, w opisanym stanie faktycznym, zachodzi również czwarta z ww. przesłanek, których łączne spełnienie jest niezbędne do zastosowania zwolnienia z opodatkowania akcyzą). Poprawność przedstawionej powyżej wykładni systemowej potwierdzają interpretacje indywidualne Dyrektorów Izby Skarbowej: w Warszawie z dnia 10 lipca 2014 r. (Sygn.
IPPP3/443-340/14-3/SM.) oraz w Katowicach z dnia 11 lipca 2014 r. (Sygn. IBPP4/443-168/14/LG). Mając na względzie, iż Wnioskodawca jest organem administracji publicznej, wykorzystywanie przez niego w celach opałowych wyrobów gazowych, podlega zwolnieniu od akcyzy zgodnie z art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.
U. z 2014 r., poz. 752 z późn. zm.), zwaną dalej ustawą, wyroby akcyzowe oznaczają wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.
W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy użyte w ustawie określenie „wyroby gazowe” oznacza wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00. W poz. 28 załącznika nr 1 do ustawy, do wyrobów akcyzowych zaliczono gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe, klasyfikowane do kodu CN 2711. Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy finalny nabywca gazowy to podmiot, który: nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe, lub posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe - niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.
Zgodnie z art. 31b ust. 2 ustawy zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00 i 2711 29 00 przeznaczone do celów opałowych przez: gospodarstwa domowe; organy administracji publicznej; jednostki Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej; podmioty systemu oświaty, o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty; żłobki i kluby dziecięce, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3; podmioty lecznicze, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej; jednostki organizacyjne pomocy społecznej, o których mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej; organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.
W myśl (...). Przysługuje mu (...). (...) Stosownie do (...) ustawy (...) posiada osobowość prawną i prawo używania (...) Stosownie do (...) ustawy Z okoliczności przedmiotowej sprawy wynika, że Wnioskodawca jest (...). Wnioskodawca posiada osobowość prawną. W celu realizacji powyższej funkcji Wnioskodawcy powierzono m.in. następujące zadania i czynności (...) W dniu 2 września 2015 r. Bank ogłosił zamówienie publiczne na sprzedaż i dystrybucję gazu ziemnego do siedziby Oddziału (...) (Oddział). W wyniku przetargu nieograniczonego wybrano ofertę firmy X. sp. z o.o. S.K.A.
(X.), z którą w dniu 8 października 2015 r. Bank zawarł umowę na kompleksową dostawę paliwa gazowego w postaci gazu ziemnego wysokometanowego (grupy E) obejmującą sprzedaż i dystrybucję paliwa do siedziby Oddziału (...). Wnioskodawca, zgodnie z § 3 ust. 2 lit. d) umowy, cyt. „zobowiązuje się do nabywania i odbioru paliwa w celu wykorzystania na potrzeby własne Oddziału, w związku z prowadzoną działalnością, w celach grzewczych”. Dostawca dostarcza gaz do pieców CO w kotłowni zlokalizowanej w budynku siedziby Oddziału w celu przygotowania ciepłej wody i ogrzewania pomieszczeń. Umowę zawarto na 12 miesięcy. Dostawca gazu jest czynnym podatnikiem VAT i sprzedaż dokumentuje fakturami VAT.
Wynagrodzenie ogółem obejmuje wynagrodzenie za paliwo gazowe, opłaty dystrybucyjne stałą i zmienną. W cenie paliwa gazowego zawiera się podatek akcyzowy, a wynagrodzenie dostawcy powiększone jest o podatek VAT według stawki 23%. Podatek akcyzowy nie jest wyszczególniony na fakturze VAT. Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia zastosowania zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy dla wyrobów gazowych o kodzie CN 2711 21 00 przeznaczonych na cele opałowe.
Odnosząc się do niniejszego zagadnienia wskazać należy, że dla rozstrzygnięcia czy w analizowanej sprawie znajduje zastosowanie przedmiotowe zwolnienie od akcyzy kluczowe jest ustalenie czy Wnioskodawca tj. (...) jest organem administracji publicznej. Analiza powołanych powyżej przepisów regulujących status (...) prowadzi do wniosku, że (...) nie można uznać za organ administracji publicznej. (...) nie dysponuje bowiem cechami organu administracji publicznej. (...) ma szczególną pozycję prawną, pozostaje jednak bankiem.
Na stanowisko takie nie ma wpływu wydawanie przez (...) indywidualnych zezwoleń dewizowych w drodze decyzji administracyjnych w oparciu o przepisy ustawy (...) nie jest zatem organem administracji publicznej, o którym mowa w art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy. Tym samym stwierdzić należy, że w przedmiotowym przypadku nie jest spełniony jeden z warunków umożliwiających zastosowanie zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy tj. posiadanie statusu organu administracji publicznej. W konsekwencji powyższego badanie pozostałych przesłanek w warunkujących możliwość skorzystania z niniejszego zwolnienia od akcyzy stało się bezprzedmiotowe.
Zatem w analizowanym przypadku Wnioskodawcy nie przysługuje zwolnienie z podatku akcyzowego przy zakupie wyrobów gazowych o kodzie CN 2711 21 00 przeznaczonych na cele opałowe na podstawie art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Odnosząc się natomiast do interpretacji indywidualnych sygn. IPPP3/443-340/14-3/SM oraz sygn. IBPP4/443-168/14/LG powołanych przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu własnego stanowiska w sprawie podnieść należy, że niniejsze interpretacje indywidualne zostały wydane dla odrębnych od Wnioskodawcy podmiotów. Podmioty te posiadają odmienny status prawny, działają na podstawie innych regulacji prawnych, zostały wyposażone w inne kompetencje. Rozstrzygnięcia podjęte w powołanych interpretacjach indywidualnych uznające określone podmioty za organy administracji publicznej nie stanowią zatem podstawy do uznania Wnioskodawcy za organ administracji publicznej, o którym mowa w art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy.
Tym samym wskazane interpretacje indywidualne nie mogą stanowić poparcia stanowiska Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.