INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko SPÓŁKI AKCYJNEJ, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2013 r. (data wpływu 14 czerwca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 września 2013 r. (data wpływu 23 września 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu (dochodu) z tytułu otrzymania składników majątku lub środków pieniężnych - w związku z likwidacją lub rozwiązaniem spółki osobowej - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 14 czerwca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu (dochodu) z tytułu otrzymania składników majątku lub środków pieniężnych - w związku z likwidacją lub rozwiązaniem spółki osobowej. Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.
Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), pismem z dnia 11 września 2013 r., nr IPTPB3/423-223/13-2/GG, (doręczonym w dniu 16 września 2013 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia pod rygorem pozostawienia bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie, dnia 23 września 2013 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 20 września 2013 r.), z zachowaniem ustawowego terminu.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca jest osobą prawną i posiada siedzibę w Polsce (podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce). Wnioskodawca jest aktualnie wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, lecz planowane jest w niedalekiej przyszłości przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w SO (dalej: SO) np. spółkę jawną lub komandytową. W toku działalności SO mogą wystąpić sytuacje, które spowodują jej rozwiązanie. W takim przypadku SO może zostać zlikwidowana lub rozwiązana bez likwidacji, a majątek SO w postaci akcji S.A.
(lub innych składników majątkowych) i/lub środki pieniężne zostanie przekazany wspólnikom.
W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że: Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest: 10 86 (PKD 2007) Produkcja artykułów spożywczych homogenizowanych i żywności dietetycznej 10 89 (PKD 2007) Produkcja pozostałych artykułów spożywczych, gdzie indziej niesklasyfikowana 18 (PKD 2007) Poligrafia i reprodukcja zapisanych nośników informacji 20 14 (PKD 2007) Produkcja pozostałych podstawowych chemikaliów organicznych 20 41 (PKD 2007) Produkcja mydła i detergentów, środków myjących i czyszczących 20 42 (PKD 2007) Produkcja wyrobów kosmetycznych i toaletowych 20 59 (PKD 2007) Produkcja pozostałych wyrobów chemicznych, gdzie indziej niesklasyfikowana 21 1 (PKD 2007) Produkcja podstawowych substancji farmaceutycznych 21 2 (PKD 2007) Produkcja leków i pozostałych wyrobów farmaceutycznych 22 22 (PKD 2007) Produkcja opakowań z tworzyw sztucznych 41 1 (PKD 2007) Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków 41 2 (PKD 2007) Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych 46 18 (PKD 2007) Działalność agentów specjalizujących się w sprzedaży pozostałych określonych towarów 46 38 (PKD 2007) Sprzedaż hurtowa pozostałej żywności, włączając ryby, skorupiaki i mięczaki 46 39 (PKD 2007) Sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana żywności, napojów i wyrobów tytoniowych 46 45 (PKD 2007) Sprzedaż hurtowa perfum i kosmetyków 46 46 (PKD 2007) Sprzedaż hurtowa wyrobów farmaceutycznych i medycznych 46 75 (PKD 2007) Sprzedaż hurtowa wyrobów chemicznych 47 73 (PKD 2007) Sprzedaż detaliczna wyrobów farmaceutycznych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach 47 74 (PKD 2007) Sprzedaż detaliczna wyrobów medycznych, włączając ortopedyczne, prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach 47 75 (PKD 2007) Sprzedaż detaliczna kosmetyków i artykułów toaletowych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach 55 1 (PKD 2007) Hotele i podobne obiekty zakwaterowania 56 10 A (PKD 2007) Restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne 68 1 (PKD 2007) Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek 68 2 (PKD 2007) Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi 72 19 (PKD 2007) Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych 73 (PKD 2007) Reklama, badanie rynku i opinii publicznej 73 2 (PKD 2007) Badanie rynku i opinii publicznej 77 32 (PKD 2007) Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń budowlanych 85 59 B (PKD 2007) Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowana 86 90 E (PKD 2007) Pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana.
Spółka osobowa jako spółka przekształcona nadal będzie miała siedzibę na terytorium Polski. Wspólnikami spółki osobowej powstałej z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będą dotychczasowi wspólnicy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Udziałowcami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, są polscy rezydenci podatkowi (osoby fizyczne i Wnioskodawca). W toku działalności SO mogą wystąpić sytuacje, które spowodują jej rozwiązanie.
Zgodnie z art. 58 Kodeksu spółek handlowych rozwiązanie spółki powodują: przyczyny przewidziane w umowie spółki; jednomyślna uchwała wszystkich wspólników; ogłoszenie upadłości spółki; śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości; wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika; prawomocne orzeczenie sądu. Zatem do rozwiązania spółki wystarczy np. podjęcie przez wszystkich wspólników jednomyślnej uchwały i nie ma wymogu podawania przyczyn takiej decyzji wspólników. Trudno w tym momencie antycypować więc te przyczyny, co dodatkowo z podatkowego punktu widzenia nie ma znaczenia.
Zgodnie z przepisami SO może zostać: zlikwidowana (z zastosowaniem procedury likwidacyjnej przewidzianej w Kodeksie spółek handlowych); lub rozwiązana bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, zgodnie z art. 67 § 1 Kodeksu spółek handlowych w obu ww. przypadkach majątek SO w postaci: akcji w spółce akcyjnej; i/lub udziałów w sp. z o.o.; i/lub nieruchomości; i/lub ruchomości posiadanych przez SO (w tym samochody); programy komputerowe/oprogramowanie (prawa do tychże programów); i/lub środki pieniężne zostanie/zostaną przekazane wspólnikom w ramach procesu likwidacji/rozwiązania bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, o ile oczywiście ww. składniki majątkowe nie zostaną w toku postępowania likwidacyjnego zbyte przez SO (spieniężone).
Nadmienić należy, że Spółka osobowa to spółka powstała z przekształcenia aktualnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W związku z powyższym zadano następujące pytania: Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika SO, składników majątku w postaci np. akcji w SA z tytułu likwidacji SO lub rozwiązania SO bez przeprowadzenia likwidacji, skutkować będzie powstaniem przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych? Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika SO, środków pieniężnych z tytułu likwidacji SO lub rozwiązania SO bez przeprowadzenia likwidacji skutkować będzie powstaniem przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych?
W uzupełnieniu wniosku ostatecznie sformułowano pytania w następujący sposób: Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika SO, składników majątku w postaci: akcji w spółce akcyjnej; i/lub udziałów w sp. z o.o.; i/lub nieruchomości; i/lub ruchomości posiadanych przez SO (w tym samochody); i/lub programów komputerowych/oprogramowania (prawa do tychże programów); -z tytułu likwidacji SO lub rozwiązania spółki bez przeprowadzenia procedury likwidacji, skutkować będzie powstaniem przychodu (dochodu) w podatku dochodowym od osób prawnych?
Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika SO, środków pieniężnych z tytułu likwidacji SO lub rozwiązania spółki bez przeprowadzenia procedury likwidacji skutkować będzie powstaniem przychodu (dochodu) w podatku dochodowym od osób prawnych? Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie majątku niepieniężnego w postaci np. akcji w SA z tytułu likwidacji SO lub rozwiązania SO bez likwidacji, nie spowoduje powstania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych w momencie otrzymania akcji SA (lub innych składników majątkowych). Również otrzymanie z tytułu likwidacji/rozwiązania bez likwidacji SO środków pieniężnych nie generuje przychodu po stronie wspólnika.
Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej „KSH”), osobowe spółki prawa handlowego, a do takich należy spółka jawna czy spółka komandytowa, nie posiadają osobowości prawnej lecz posiadają podmiotowość prawną. Regulacje w zakresie likwidacji spółki jawnej zawarte zostały w art. 67-85 KSH (regulacje te stosuje się odpowiednio do spółki komandytowej). Zgodnie z art. 67 § 1 KSH, w przypadkach, określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.
Stosownie do art. 58 KSH rozwiązanie spółki powodują: przyczyny przewidziane w umowie spółki, jednomyślna uchwała wszystkich wspólników, ogłoszenie upadłości spółki, śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości, wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika, prawomocne orzeczenie sądu. W przedmiotowym zakresie kluczowe znaczenie mają poniżej wskazane przepisy. Zgodnie z art. 4a pkt 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r Nr 74 poz. 397 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa w spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.
I tak w myśl art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.
Z kolei art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że do przychodów nie zalicza się wartości innych niż wymienione w pkt 3a składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji; przychodem jest jednak w przypadku odpłatnego zbycia tych składników majątku ich wartość wyrażona w cenie, za którą wspólnik je zbywa - art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio; W świetle powyższego należy stwierdzić, że w przypadku gdy w wyniku likwidacji/rozwiązania spółki osobowej, wspólnik otrzyma majątek niepieniężny (np. akcje w SA) to z tytułu likwidacji nie powstaje u niego przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychód powstaje dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną np. spółki jawnej lub komandytowej. Również w przypadku uzyskania przez wspólnika środków pieniężnych w związku z likwidacją/rozwiązaniem SO nie będą one stanowiły przychodu na rzecz wspólnika na gruncie updop, co wprost wynika z przepisu prawa.
W opinii Wnioskodawcy, otrzymanie majątku w postaci: akcji w spółce akcyjnej; i/lub udziałów w sp. z o.o.; i/lub nieruchomości; i/lub ruchomości posiadanych przez SO (w tym samochody); i/lub programów komputerowych/oprogramowania (prawa do tychże programów); - z tytułu likwidacji SO lub rozwiązania SO bez przeprowadzenia procedury likwidacyjnej, nie spowoduje powstania przychodu (dochodu) w podatku dochodowym od osób prawnych w momencie otrzymania w/w składnika.
W świetle powyższego Wnioskodawca stwierdza, że w przypadku gdy w wyniku likwidacji spółki osobowej/rozwiązania bez przeprowadzenia procedury likwidacyjnej, wspólnik otrzyma majątek niepieniężny, o którym mowa we wcześniejszej części wniosku to w momencie likwidacji/rozwiązania bez przeprowadzenia procedury likwidacyjnej nie powstaje u niego przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychód powstaje dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną np. spółki jawnej.
Również w przypadku uzyskania przez wspólnika środków pieniężnych w związku z likwidacją SO/rozwiązaniem bez przeprowadzenia likwidacji nie będą one stanowiły przychodu (dochodu) na rzecz wspólnika na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co wprost wynika z przepisu prawa. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie obowiązujący stan prawny, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.
Końcowo należy wskazać, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych w stosunku do wspólników spółki osobowej (spółki jawnej, komandytowej), gdyż tut. Organ jest uprawniony wyłącznie do oceny stanowiska Wnioskodawcy, w zakresie skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Wnioskodawcy, z tytułu przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną lub komandytową, z uwagi na przedmiot zapytania. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.