INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U.
Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia dnia 21 sierpnia 2013 r. (data wpływu 23 sierpnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 listopada 2013 r. (data wpływu 22 listopada 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 23 sierpnia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółkę jawną. Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.
Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), pismem z dnia 8 listopada 2013 r., nr IPTPB3/423-331/13-2/MF, (doręczonym w dniu 13 listopada 2013 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. W odpowiedzi na ww. wezwanie, dnia 22 listopada 2013 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 19 listopada 2013 r.). W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawca jest spółką kapitałową mającą siedzibę oraz podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca rozważa przystąpienie do spółki komandytowo-akcyjnej („SKA”) jako akcjonariusz. W dalszej kolejności rozważana jest możliwość przekształcenia SKA w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółkę jawną. W wyniku ww. przekształcenia Wnioskodawca stanie się udziałowcem (wspólnikiem) spółki przekształconej.
W uzupełnieniu wskazano, że SKA może posiadać zarówno kapitał zakładowy, jak i zapasowy, przy czym: kapitał zakładowy może pochodzić z wkładów pieniężnych lub niepieniężnych, kapitał zapasowy może zostać utworzony z kwot przekazanych z zysku spółki (w drodze uchwały w przedmiocie podziału zysku, która jest co do zasady podejmowana w spółkach komandytowo-akcyjnych po zakończeniu każdego roku obrotowego) lub z innych źródeł, w szczególności z nadwyżki wniesionych wkładów ponad nominalną wartość wydanych udziałów (tzw. agio) oraz z dopłat wspólników.
Oprócz kapitału zakładowego i zapasowego, na moment przekształcenia SKA może posiadać także kapitał rezerwowy, który może zostać utworzony z kwot przekazanych z zysku spółki oraz z innych źródeł. W przypadku przekształcenia SKA w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, wartość kapitału zakładowego i zapasowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (powstałej z przekształcenia) będzie odpowiadała wartości odpowiednio kapitału zakładowego i zapasowego SKA (przekształcanej). Obecne kapitały SKA zostaną więc w pełni odzwierciedlone w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.
W przypadku przekształcenia SKA w spółkę jawną, w której nie występuje podział na kapitał zakładowy oraz zapasowy, wszystkie kapitały SKA (przekształcanej), w tym w szczególności kapitał zakładowy i zapasowy, będą tworzyć łącznie majątek spółki jawnej (powstałej z przekształcenia). Zarówno w przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jak i spółki jawnej, wkłady do spółki zostaną natomiast ustalone w wysokości wkładów wniesionych przez wspólników do SKA (przekształcanej). Na chwilę obecną Wnioskodawca nie jest w stanie jednoznacznie stwierdzić, czy na moment przekształcenia w SKA będzie występował zysk osiągnięty od początku roku obrotowego oraz z lat poprzednich.
Wnioskodawca nie może więc wykluczyć, że w momencie przekształcenia w SKA będzie występował: zysk wypracowany przez SKA w całości w latach poprzednich (tj. przed rokiem obrotowym, w którym będzie miało miejsce przekształcenie), lub zysk wypracowany przez SKA w części w latach poprzednich, a w części w roku obrotowym, w którym będzie miało miejsce przekształcenie, lub zysk wypracowany przez SKA w całości od początku roku obrotowego, w którym będzie miało miejsce przekształcenie.
W ramach procedury przekształcenia nie przewiduje się dokonywania wypłat na rzecz wspólników (w tym na rzecz Wnioskodawcy) za wyjątkiem tych, do których zobowiązują spółkę przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej „KSH”), tj. ewentualnych wypłat na rzecz wspólników, którzy nie złożyli oświadczeń o uczestnictwie w spółce przekształconej (art. 565 KSH). Wnioskodawca zamierza jednak złożyć oświadczenie o uczestnictwie w spółce przekształconej, w związku z czym wypłata w związku z niezłożeniem takiego oświadczenia nie zostanie mu przekazana.
W ramach procedury przekształcenia nie przewiduje się zwiększenia majątku (kapitałów), jakim dysponować będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością względem tych, którymi przed przekształceniem będzie dysponować SKA. W szczególności nie jest zakładane wnoszenie przez wspólników dodatkowych wkładów do spółki w związku z przekształceniem. Co do zasady, w wyniku planowanego przekształcenia składniki majątkowe przysługujące przed przekształceniem SKA, zarówno o charakterze pieniężnym, jak i niepieniężnym, będą przysługiwać spółce z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółce jawnej.
Jedyna różnica może zaistnieć w kwocie środków pieniężnych przysługujących przed przekształceniem SKA oraz przysługujących po przekształceniu spółce z ograniczoną odpowiedzialnością/spółce jawnej - w przypadku, gdy wspólnik/wspólnicy nie złożą oświadczenia o uczestnictwie w spółce przekształconej. Wówczas część środków pieniężnych przysługujących SKA może zostać na etapie przekształcenia, przeznaczona na ewentualne wypłaty na rzecz wspólników, którzy nie złożą oświadczenia o uczestnictwie w spółce przekształconej, przewidziane w art. 565 KSH.
W efekcie, do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością/spółki jawnej trafiłyby wówczas środki pieniężne przysługujące wcześniej SKA pomniejszone o kwotę wspomnianych wypłat. W związku z powyższym zadano następujące pytania: Czy przekształcenie SKA, której wspólnikiem (akcjonariuszem) będzie Wnioskodawca, w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem CIT? Czy przekształcenie SKA, której wspólnikiem (akcjonariuszem) będzie Wnioskodawca, w spółkę jawną będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem CIT?
Niniejsza interpretacja stanowi udzielenie odpowiedzi w zakresie pytania nr 2 wniosku, natomiast w zakresie pytania nr 1 wniosku zostanie wydana odrębna interpretacja. Zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie SKA, której będzie wspólnikiem, w spółkę jawną nie będzie skutkowało powstaniem po jego stronie przychodu do opodatkowania podatkiem CIT. W świetle art. 553 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94 poz. 1037 ze zm., dalej: „KSH”), wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu z dniem przekształcenia stają się wspólnikami spółki przekształconej.
Z chwilą przekształcenia SKĄ w spółkę jawną, Wnioskodawca, z mocy samego prawa, bez konieczności podejmowania żadnych czynności innych niż wskazane w KSH, stanie się wspólnikiem spółki jawnej, powstałej w wyniku przekształcenia. Jednocześnie, zgodnie z art. 553 § 1 KSH, spółce przekształconej będą przysługiwać wszystkie prawa i obowiązki przysługujące dotychczas SKA. W praktyce zatem, przekształcenie SKA w spółkę jawną będzie oznaczać dla Wnioskodawcy jedynie to, że jeden składnik jego majątku (akcje SKA) zostanie zastąpiony innym (ogół praw i obowiązków w spółce jawnej, powstałej z przekształcenia SKA).
Stan majątkowy Wnioskodawcy nie ulegnie zmianie - w ramach procedury przekształcenia nie przewiduje się zwiększenia majątku, jakim dysponować będzie spółka jawna względem tych, którymi przed przekształceniem będzie dysponować SKA. W szczególności, wszystkie kapitały SKA (przekształcanej), w tym w szczególności kapitał zakładowy i zapasowy będą tworzyć majątek spółki jawnej (w spółce jawnej nie występuje podział na kapitał zakładowy oraz zapasowy).
Ponadto, nie jest zakładane wnoszenie przez wspólników dodatkowych wkładów do spółki w związku z przekształceniem - wkłady do spółki jawnej (powstałej z przekształcenia) zostaną ustalone w wysokości wkładów wniesionych przez wspólników do SKA (przekształcanej). W efekcie, co do zasady, w wyniku planowanego przekształcenia składniki majątkowe przysługujące przed przekształceniem SKA, zarówno o charakterze pieniężnym, jak i niepieniężnym, będą przysługiwać spółce jawnej.
Jedyna różnica może zaistnieć w kwocie środków pieniężnych przysługujących przed przekształceniem SKA oraz przysługujących po przekształceniu spółce jawnej – w przypadku, gdy wspólnik/wspólnicy nie złożą oświadczenia o uczestnictwie w spółce przekształconej. Wówczas część środków pieniężnych przysługujących SKA może zostać na etapie przekształcenia przeznaczona na ewentualne wypłaty na rzecz wspólników, którzy nie złożą oświadczenia o uczestnictwie w spółce przekształconej, przewidziane w art. 565 KSH. W efekcie, do spółki jawnej trafiłyby wówczas środki pieniężne przysługujące wcześniej SKA, pomniejszone o kwotę wspomnianych wypłat.
Przekształcenie spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną to proces zmierzający do zmiany formy prawnej przedsiębiorstwa. Tym samym, u wspólnika przekształcanej spółki komandytowo-akcyjnej nie powstaje w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe od dochodów (przychodów) ze zbycia majątku przekazanego do majątku spółki przekształconej (jawnej), ani dochodów (przychodów) z tytułu nabycia udziałów spółki przekształconej.
Z powyższego wynika, że wspólnicy spółki przekształcanej nie uzyskują dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu, ponieważ majątek spółki przekształcanej (wyodrębniony majątek jej wspólników) nie ulega likwidacji i zwrotowi podatnikowi, lecz jest majątkiem przekształconej spółki. W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy, w wyniku przekształcenia SKA w spółkę jawną, nie wystąpi po Jego stronie żadne przysporzenie majątkowe, zatem nie można mówić w tym przypadku również o powstaniu przychodu podatkowego w tym zakresie.
Zdaniem Wnioskodawcy, jedyne przysporzenie majątkowe mogłoby powstać po stronie Wnioskodawcy w przypadku, gdyby nie złożył On oświadczenia o uczestnictwie w spółce przekształconej - wówczas bowiem Wnioskodawca byłby na mocy art. 565 KSH uprawniony do otrzymania wypłaty (przepis ten przewiduje dokonywanie wypłat na rzecz wspólników, którzy nie złożyli oświadczeń o uczestnictwie w spółce przekształconej). Wnioskodawca zamierza jednak złożyć oświadczenie o uczestnictwie w spółce przekształconej, w związku z czym, wypłata w związku z niezłożeniem takiego oświadczenia nie zostanie mu przekazana. Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.
Dz.U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm., dalej „ustawa CIT”), opodatkowaniu podatkiem CIT podlega wyłącznie wartość niepodzielonych zysków w spółce kapitałowej w przypadku jej przekształcenia w osobową (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy CIT). W zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku wystąpi natomiast przekształcenie jednej spółki osobowej (SKA) w inną spółkę osobową (spółkę jawną). A contrario, skoro ustawodawca nie wskazał, iż zdarzenie takie jest opodatkowane, to przekształcenie SKA w spółkę jawną będzie neutralne podatkowo. Wnioskodawca zwraca uwagę, że żadna z ustaw podatkowych nie przewiduje w obecnym stanie prawnym opodatkowania takiego przekształcenia.
W świetle powyższego, to, czy w SKA na dzień przekształcenia w spółkę jawną będą występować zyski niepodzielone, pozostaje bez wpływu na neutralność przekształcenia dla Wnioskodawcy na gruncie podatku CIT. Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają także rozstrzygnięcia organów podatkowych, m.in. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 lutego 2013 r. (sygn. ITPBI/415-1223a/12/MR), w której za prawidłowe uznano następujące stanowisko wnioskodawcy: „operacja przekształcenia SKA w spółką jawną jest zdarzeniem neutralnym na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Nie ma przy tym znaczenia, czy na moment przekształcenia w Spółce będą występować zyski (zarówno bieżące jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych). Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie SKA w spółkę jawną nie będzie skutkować dla Niego powstaniem przychodu podatkowego. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.