INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku (data wpływu 12 marca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 kwietnia 2012 r. (data wpływu 10 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowizji od kredytu – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 12 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowizji od kredytu. Z uwagi na braki formalne wniosku, pismem z dnia 30 marca 2012 r., nr IPTPB3/423-91/12-2/PM, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), wystąpił do Wnioskodawcy o jego uzupełnienie.
W odpowiedzi na wezwanie, w dniu 10 kwietnia 2012 r. wpłynęło do tut. Organu uzupełnienie wniosku (nadane w polskiej placówce pocztowej 6 kwietnia 2012 r.). W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca, (dalej: Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, Spółka) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Głównym przedmiotem prowadzonej działalności jest produkcja i sprzedaż artykułów spożywczych. Spółka zawiera z bankami umowy kredytowe dotyczące kredytów obrotowych i w rachunku bieżącym. Kredyty przeznaczone są na sfinansowanie działalności bieżącej związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą.
Umowy z bankami są zawierane na różne okresy, często dłuższe niż jeden rok, przekraczające rok podatkowy. Po upływie okresu, na jaki zawarta była umowa, Spółka ma możliwość wnioskowania o przedłużenie okresu kredytowania. Po wyrażeniu zgody przez bank będzie zawarty aneks do umowy pierwotnej, którego okres również przekroczy rok podatkowy. Spółka planuje także wnioskować o nowy kredyt przeznaczony na finansowanie działalności bieżącej Firmy. Zawarcie nowej umowy kredytowej będzie związane z koniecznością zapłaty prowizji w momencie udzielenia kredytu.
Każda umowa kredytowa zawiera bowiem zapis warunkujący konieczność zapłaty bankowi jednorazowej prowizji za rozpatrzenie wniosku kredytowego, przygotowanie i zawarcie umowy oraz innych opłat warunkujących uruchomienie kredytu. Również zawarcie aneksu wymaga zapłaty prowizji za rozpatrzenie wniosku oraz prowizji za odnowienie kwoty kredytu.
W uzupełnieniu wniosku z dnia 5 kwietnia 2012 r. (data wpływu 10 kwietnia 2012 r.), Wnioskodawca poinformował, iż zapłacone prowizje oraz inne opłaty warunkujące otrzymanie kredytu lub zawarcie aneksu do umowy kredytowej Spółka ujmuje w księgach rachunkowych, zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości, w momencie obciążenia przez bank na koncie rozliczenia międzyokresowe kosztów, do rozliczenia w czasie na jaki zawarto umowę kredytową lub aneks.
Następnie od momentu uruchomienia kredytu lub zawarcia aneksu księguje w koszty w okresach miesięcznych taką część prowizji lub innej opłaty związanej z uruchomieniem kredytu lub zawarciem aneksu, która przypada proporcjonalnie dla danego miesiąca w całym okresie trwania umowy kredytowej lub obowiązywania aneksu.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy prowizje bankowe oraz inne opłaty od udzielonego kredytu przeznaczonego na sfinansowanie bieżącej działalności Spółki pobierane jednorazowo w momencie zawarcia umowy kredytowej lub aneksu do umowy, których okres przekroczy rok podatkowy, będą kosztem uzyskania przychodu jednorazowo w momencie poniesienia, czy też powinny być rozliczane w czasie przez okres trwania umowy? Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na prowizje bankowe oraz inne opłaty warunkujące uruchomienie kredytu, pobierane jednorazowo w momencie zawarcia umowy kredytowej lub aneksu do umowy, stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości trwania umowy kredytowej.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Zasady potrącalności kosztów uzyskania przychodów regulują przepisy art. 15 ust. 4, ust. 4a - 4e ww. ustawy.
Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodów z danego źródła. Kosztami są również koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, czyli także dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów. Do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie.
Zatem, prowizje od kredytów obrotowych i w rachunku bieżącym oraz inne opłaty warunkujące uruchomienie kredytu uiszczane przez Spółkę stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów. W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych data potrącalności kosztów zależy od charakteru powiązania tych kosztów z przychodem podatkowym. Stosownie do treści art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.
Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. W związku z tym, iż prowizje bankowe oraz inne opłaty od udzielonego kredytu pobierane jednorazowo w momencie zawarcia umowy kredytowej lub aneksu do umowy stanowią koszty pośrednie i dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, należy je zdaniem Spółki rozliczać proporcjonalnie do całego okresu trwania umowy kredytowej lub obowiązywania zawartego aneksu.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.
Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami.
Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Stosownie do przepisów art. 15 ust. 4 - 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca dokonał podziału kosztów na: koszty bezpośrednio związane z przychodami (art. 15 ust. 4 - 4c) oraz koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, tzw. koszty pośrednie (art. 15 ust. 4d i ust. 4e). Data potrącalności kosztów zależy od charakteru powiązania tych kosztów z przychodem podatkowym.
Na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. Stosownie do art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.
Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Jak stanowi art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka zawiera z bankami umowy kredytowe dotyczące kredytów obrotowych i w rachunku bieżącym.
Kredyty przeznaczone są na sfinansowanie działalności bieżącej związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą. Umowy z bankami są zawierane na różne okresy, często dłuższe niż jeden rok, przekraczające rok podatkowy. Zawarcie nowej umowy kredytowej będzie związane z koniecznością zapłaty prowizji w momencie udzielenia kredytu. Każda umowa kredytowa zawiera bowiem zapis warunkujący konieczność zapłaty bankowi jednorazowej prowizji za rozpatrzenie wniosku kredytowego, przygotowanie i zawarcie umowy oraz innych opłat warunkujących uruchomienie kredytu.
Wnioskodawca ujmuje koszty związane z opłatą prowizyjną od udzielonego kredytu obrotowego oraz innej opłaty związanej z uruchomieniem kredytu lub zawarciem aneksu w momencie obciążenia przez bank na rozliczeniach międzyokresowych kosztów. Następnie, od momentu uruchomienia kredytu lub zawarcia aneksu, księguje w koszty w okresach miesięcznych taką część prowizji, która przypada proporcjonalnie dla danego miesiąca w całym okresie trwania umowy kredytowej.
Wymienione przez Spółkę wydatki związane z opłatami prowizyjnymi, nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, lecz ich poniesienie warunkuje możliwość korzystania ze środków finansowych wydatkowanych na bieżącą działalność, a więc warunkuje pośrednio uzyskanie przychodu. Wobec powyższego, koszty ponoszone przez Spółkę na opłaty prowizyjne, dotyczące umów przekraczających rok podatkowy, Spółka powinna odnieść w koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości trwania tych umów.
Reasumując, koszty prowizji od kredytu bankowego i zawarcia aneksu do umowy kredytowej stanowić będą dla Spółki koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, rozumianej jako moment ujęcia kosztu w księgach rachunkowych - stosownie do art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Niemniej jednak podkreślić należy, iż przedmiotem interpretacji są jedynie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Poza zakresem rozpoznania pozostają natomiast kwestie prawidłowości stosowania ustawy o rachunkowości. Powyższe wynika z brzmienia art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.
Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zgodnie, z którym przedmiotem interpretacji indywidualnej są przepisy prawa podatkowego, nie zaś prawa bilansowego. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.