INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2015 r. (data wpływu 13 maja 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 lipca 2015 r. (data wpływu 30 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Spółkę środków pieniężnych oraz udziałów i wierzytelności z tytułu likwidacji spółki jawnej – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 13 maja 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Spółkę środków pieniężnych oraz udziałów i wierzytelności z tytułu likwidacji spółki jawnej.
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe: Spółka będąca polskim rezydentem podatkowym zostanie w przyszłości akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej, której rok obrotowy nie skończył się z dniem 31 grudnia 2013 r., tj. spółki, co do której na gruncie art. 4 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1387; dalej: „Ustawa zmieniająca”) nie mają zastosowania przepisy niniejszej Ustawy zmieniającej (dalej: „SKA”).
W zależności od sytuacji, w przyszłości może zostać dokonane przekształcenie SKA w spółkę osobową, tj. w szczególności spółkę jawną (dalej: „Spółka jawna”), w której Spółka wraz z pozostałymi akcjonariuszami będzie wspólnikiem. W założeniu, przedmiotem działalności Spółki jawnej będzie obrót udziałami i papierami wartościowymi, działalność holdingów finansowych jak również pozostałe formy udzielenia kredytów, pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej. Niewykluczone, że przedmiotem działalności spółki jawnej będą również inne formy prowadzenia działalności gospodarczej, w tym związane z zarządzaniem własnością intelektualną.
W toku działalności Spółki jawnej mogą wystąpić sytuacje, które powodować będą jej rozwiązanie. Jeśli taka sytuacja wystąpi, przeprowadzona zostanie likwidacja Spółki („Likwidacja”), a jej majątek – po spłaceniu zobowiązań oraz pozostawieniu odpowiednich kwot na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych – zostanie podzielony pomiędzy wspólników, stosownie do postanowień umowy Spółki, tj. w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku Spółki.
Majątek Spółki jawnej przekazywany Spółce oraz pozostałym wspólnikom w ramach procesu likwidacji stanowić mogą środki pieniężne („Pieniądze”) oraz inne składniki, w szczególności udziały, jakie posiadać będzie Spółka jawna w innej spółce kapitałowej, tj. w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością („Udziały”) z siedzibą w Polsce, i/lub wierzytelności (dalej: „Wierzytelności”). Wątpliwości Spółki dotyczą opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych („CIT”) Pieniędzy oraz Udziałów jakie mogą zostać przekazane Spółce przez Spółkę jawną w ramach procesu jej likwidacji. Zarówno przekształcenie jak i Likwidacja zostanie przeprowadzona zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych (Dz.
U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037, dalej; „KSH”). W uzupełnieniu wniosku dodano następujące wyjaśnienia. SKA stanie się podatnikiem podatku dochodowego od dnia 1 listopada 2015 r.; obecny rok obrotowy SKA rozpoczął się 1 grudnia 2013 r. i trwać będzie do 31 października 2015 r.; umowa spółki jawnej nie będzie zawierała postanowień odnośnie podziału majątku tej spółki w wyniku jej likwidacji.
Ewentualna likwidacja spółki jawnej przeprowadzona będzie na podstawie unormowań zawartych w rozdziale 5 KSH; pod użytym przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego pojęciem „inne składniki”, które zostaną Wnioskodawcy przekazane w ramach likwidacji spółki jawnej rozumie się przede wszystkim posiadane przez spółkę jawną udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce.
Ponadto, nie jest wykluczone, że „inne składniki” obejmować będą również posiadane przez spółkę jawną wierzytelności; w zakresie odpowiedzi na „pytanie czy środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki jawnej będą pochodziły z zysków SKA, które nie zostały opodatkowane Wnioskodawca wyjaśnia, że SKA prawdopodobnie w ogóle nie osiągnie zysków; tak jak wskazano powyżej, środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki jawnej nie będą pochodziły z zysków SKA ani z zysków spółki jawnej.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Czy otrzymanie przez Spółkę Pieniędzy oraz Udziałów i Wierzytelności z tytułu Likwidacji Spółki jawnej, której Spółka będzie wspólnikiem, będzie skutkować dla Spółki powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie Ustawy CIT? Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez Spółkę środków pieniężnych oraz Udziałów i Wierzytelności z tytułu Likwidacji Spółki jawnej, nie będzie skutkować dla Spółki powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie Ustawy CIT. Szczegółowe unormowania w zakresie likwidacji spółki jawnej zawarte zostały w rozdziale 5 przepisów KSH.
Zgodnie z art. 67 § 1 KSH, w przypadkach określonych w art. 58 tej ustawy należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki. Stosownie zaś do art. 58 KSH, rozwiązanie spółki powodują: przyczyny przewidziane w umowie spółki, jednomyślna uchwała wszystkich wspólników, ogłoszenie upadłości spółki, śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości, wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika, prawomocne orzeczenie sądu. Zgodnie z art. 82 § 2 KSH, majątek spółki jawnej pozostały po likwidacji dzieli się między jej wspólników stosownie do postanowień umowy spółki.
W przypadku braku stosownych postanowień umowy, spłaca się wspólnikom udziały, nadwyżkę zaś dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku spółki. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a) Ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.
Stosownie natomiast do pkt 3b ust. 4 powyższego artykułu, do przychodów nie zalicza się wartości innych niż wymienione w pkt 3a składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji; przychodem jest jednak w przypadku odpłatnego zbycia tych składników majątku ich wartość wyrażona w cenie, za którą wspólnik je zbywa – art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.
Mając na uwadze brzmienie art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a) Ustawy CIT, nie powinno budzić wątpliwości, że otrzymanie środków pieniężnych pochodzących z Likwidacji Spółki jawnej nie będzie skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie Ustawy CIT. Zdaniem Spółki, również otrzymanie przez Spółkę innych składników majątku (Udziałów/Wierzytelności) w związku z Likwidacją Spółki jawnej nie będzie powodowało powstania dla Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT.
Przychód ten bowiem w myśl art. 12 ust. 4 pkt 3b Ustawy CIT może powstać dopiero w momencie późniejszego – ewentualnego – odpłatnego zbycia składników majątku (Udziałów/Wierzytelności) otrzymanych w związku z Likwidacją Spółki jawnej. Za poprawnością stanowiska Wnioskodawcy przemawia według Niego nie tylko wykładnia językowa art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a) oraz art. 12 ust. 4 pkt 3b Ustawy CIT, ale również ich wykładnia autentyczna.
Należy zaznaczyć bowiem, że przepisy te wprowadzone zostały ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.
U. Nr 226, poz. 1478) i weszły w życie z dniem 1 stycznia 2011 r. W treści założeń do projektu ww. ustawy nowelizującej („Założenia Ministerstwa Finansów z dnia 19 maja 2010 r. do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustany o podatku dochodowym od osób fizycznych) można przeczytać, że: „W zakresie dotyczącym likwidacji spółki projekt zakłada zróżnicowanie zasad opodatkowania otrzymanego przez wspólnika likwidowanej spółki majątku, w zależności od tego, w jakiej formie majątek ten jest przez wspólnika otrzymywany – tj. w formie pieniężnej czy niepieniężnej.
I tak, w przypadku otrzymania przez wspólnika: środków pieniężnych – ich wartość nie będzie stanowiła przychodu; przyjęcie tego rozwiązania zmierza do wyeliminowania podwójnego opodatkowania, na które wskazywało przywołane wyżej orzecznictwo. W związku z powyższym z przychodów podlegających opodatkowaniu wyłączono przychód odpowiadający wartości środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki; innych składników majątku – ich wartość będzie stanowiła przychód u wspólnika dopiero w momencie zbycia składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki. Będzie to skutkowało opodatkowaniem faktycznie uzyskanego przychodu.
Propozycja ta uwzględnia utrzymanie braku podmiotowości w podatku dochodowym spółek niebędących osobami prawnymi. Koncepcja opodatkowania faktycznie uzyskanego przychodu (w momencie jego realizacji np. sprzedaży) upraszcza system podatkowy. Wymaga to wyraźnego wskazania w ustawie PIT, że przychód nie powstaje w związku z otrzymaniem w wyniku likwidacji spółki, niepieniężnych składników majątku, a powstaje dopiero w momencie ich zbycia”.
Poprawność stanowiska Wnioskodawcy zarówno w zakresie braku opodatkowania w momencie likwidacji spółki osobowej otrzymanych środków pieniężnych jak i składników majątkowych (w tym Wierzytelności i Udziałów) znajduje również potwierdzenie w wydawanych z upoważnienia Ministra Finansów najnowszych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego m.in. interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 marca 2014 r. (sygn. ILPB3/423-500/13-5/MC), w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 17 grudnia 2013 r. (sygn. IPTPB3/423-381/13-4/PM), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 30 listopada 2012 r. (sygn.
ITPB3/423-496a/12/MT), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 października 2012 r. (sygn. IPPB3/423-551/12-2/DP), z dnia 1 października 2012 r. (sygn. IPPB3/423-450/12-2/KK) oraz z dnia 13 lipca 2012 r. (sygn. IPPB3/423-240/12-2/DP). Wnioskodawca zaznacza, że środki pieniężne otrzymane przez Niego w wyniku Likwidacji Spółki jawnej nie będą pochodziły z zysków SKA, które to zyski mogłyby podlegać wypłacie w formie dywidendy.
Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji Likwidacji Spółki jawnej (na moment jej Likwidacji), zarówno otrzymanie przez Spółkę środków pieniężnych jak i składników majątku (Udziały) nie będzie skutkować dla Spółki powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie Ustawy CIT. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca dodał, że Jego stanowisko po uzupełnieniu o powyższe elementy pozostaje niezmienione, tj. przedstawione powyżej wyjaśnienia nie mają, zdaniem Wnioskodawcy wpływu na stanowisko i rozumienie treści przepisów podatkowych w analizowanej sprawie.
Tym samym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że otrzymanie przez Niego środków pieniężnych oraz udziałów i wierzytelności z tytułu likwidacji spółki jawnej, nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że otrzymanie przez Niego środków pieniężnych oraz udziałów i wierzytelności z tytułu likwidacji spółki jawnej, nie będzie skutkować dla Niego powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym oraz powyższymi uzasadnieniami, Spółka zwraca się o potwierdzenie, że zaprezentowane przez Spółkę stanowiska i rozumienie treści przepisów podatkowych jest prawidłowe. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki. Niniejszą interpretację oparto o przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.
U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.). Należy poinformować też, że na dzień wydania niniejszej interpretacji obowiązuje tekst jednolity ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych opublikowany w Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm. Ponadto tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.