INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2011 r. (data wpływu 18 marca 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 czerwca 2011 r. (data wpływu 17 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia nieruchomości do środków trwałych - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 18 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia nieruchomości do środków trwałych. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 czerwca 2011 r. (data wpływu 17 czerwca 2011 r.). W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. W dniu 5 września 2006 r. na podstawie aktu notarialnego jako osoba fizyczna nabył Pan, również od osoby fizycznej grunty orne wraz z zabudowaniami. Cała nieruchomość o powierzchni 4.523 ha została podzielona na 12 działek, przy czym 11 działek o pow.
2.2468 ha przeznaczonych jest do dalszej odsprzedaży jako grunty orne „RV” niemające warunków zabudowy. Działka nr 12 o powierzchni 2.2752 ha została podzielona w następujący sposób: część gruntu o powierzchni 0,3937 ha wraz z zabudowaniami (budynek mieszkalny, zabudowy gospodarcze) zostały przekształcone i zaliczone do środków trwałych związanych tylko z działalnością gospodarczą, polegającą na produkcji (i handlu) worków z tworzyw sztucznych. Pozostała część to grunty orne wraz z zabudowaniami gospodarczymi (stodoła, obora) niezwiązane z działalnością gospodarczą.
Do działalności gospodarczej - środków trwałych - zaliczył Pan tylko część używanych gruntów ornych oraz część zabudowań na których prowadzona jest działalność gospodarcza. Pozostałą część gruntów ornych oraz zabudowań potraktował Pan jako odrębny majątek. Nabycia gruntów wraz z zabudowaniami dokonał Pan włączając do swojego majątku osobistego a nie majątku firmy. Na cały zakup został udzielony Panu, prowadzącemu działalność gospodarczą, kredyt. Kredyt został udzielony Panu jako osobie fizycznej a nie firmie.
Zaciągnięty kredyt na zakup gruntów oraz zabudowań w części uznanych przez Pana na działalność i w części za odrębny majątek osobisty będzie spłacany z dochodów osiągniętych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie. Czy do środków trwałych można zaliczyć część nieruchomości, na której prowadzona jest działalność gospodarcza? Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo zaliczył do środków trwałych tylko część gruntu wraz z zabudowaniami, na której prowadzona jest działalność gospodarczą. Pozostała część nie należy do działalności, w związku z tym nie stanowi środka trwałego - związana jest z Pana majątkiem osobistym.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy.
Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.
Zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na: nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów, nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części, ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.
Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie wg zasad określonych w art. 22a-22o tej ustawy.
Przepis art. 22a ust. 1 ww. ustawy stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu, inne przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
W myśl art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji nie podlegają: grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu, dzieła sztuki i eksponaty muzealne, wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1, składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tę działalność zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.
Z art. 22d ust. 2 ww. ustawy wynika, że składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.
Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4. Zgodnie z art. 22f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana - odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.
Z przepisów ustawy wynika zatem, że grunty są środkami trwałymi, przy czym pojęcie gruntu należy odnosić do wyodrębnionej działki gruntu. Zgodnie bowiem z przepisem art. 46 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), grunty to części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności. Podstawową cechą nieruchomości gruntowej jest jej wydzielenie z otaczających ją gruntów w sposób umożliwiający jej identyfikację jako samodzielnego przedmiotu obrotu prawnego. Wydzielenie następuje poprzez wytyczenie granic zewnętrznych (na mapie geodezyjnej oraz w sposób faktyczny w terenie) (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, Lex, 2010).
Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują przy tym możliwości uznania za środek trwały tylko części gruntu. Natomiast cytowany przepis art. 22f ust. 4 ustawy, dotyczy dokonywania odpisów amortyzacyjnych w sytuacji częściowego wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej a nie uznania części nieruchomości za środek trwały. Z treści złożonego wniosku wynika, iż nabył Pan nieruchomość gruntową zabudowaną, która została podzielona na 12 działek, przy czym 11 działek o pow. 2.2468 ha przeznaczonych jest do dalszej odsprzedaży jako grunty orne „RV” niemające warunków zabudowy.
Działka nr 12 o powierzchni 2.2752 ha wykorzystywana jest w następujący sposób: część gruntu o powierzchni 0,3937 ha wraz z zabudowaniami (budynek mieszkalny, zabudowy gospodarcze) zostały przekształcone dla celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą i zaliczone do środków trwałych związanych tylko z tą działalnością. Pozostała część to grunty orne wraz z zabudowaniami gospodarczymi (stodoła, obora) niezwiązane z działalnością gospodarczą. W treści wniosku nie wskazał Pan, że działka nr 12 podzielona została geodezyjnie.
Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż skoro kilka z zakupionych budynków wykorzystywanych będzie w ramach działalności, to zgodnie z brzmieniem cyt. art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, każdy budynek stanowi odrębny środek trwały. Zatem amortyzacji może podlegać odrębnie każdy z budynków. Odrębnym środkiem trwałym będzie natomiast nieruchomość gruntowa. Z treści wniosku wynika, że działka nr 12 jest wyodrębnioną geodezyjnie (jedną) nieruchomością, której część wykorzystywana jest w działalności gospodarczej. Zatem w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działka 12 stanowi - w całości - środek trwały w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej.
Przy tym grunt nie podlega amortyzacji, w myśl bowiem cytowanego art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.