INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2008 r. (data wpływu 14 lipca 2008 r.), uzupełnionym w dniu 1 września 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu refundacji - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 14 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu refundacji. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Wnioskodawca w związku z prowadzoną apteką otrzymuje refundację do ceny sprzedawanych leków od Narodowego Funduszu Zdrowia. Prawo do refundacji Wnioskodawca nabywa z chwilą złożenia zbiorczego zestawienia recept w oddziale NFZ, stosownie do art. 63 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanej ze środków publicznych.
Data potwierdzająca złożenie wniosku jest datą, od której apteka uzyskuje prawo do refundacji. Zwrot refundacji następuje w ciągu 15 dni od daty złożenia zestawień na rachunek bankowy apteki. Wierzytelności z tytułu należnej refundacji, zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego, podlegają przeniesieniu w drodze umowy przelewu wierzytelności na rzecz firm farmaceutycznych. Umowy te zawierane są po uprzednim potwierdzeniu przez NFZ złożenia zbiorczych zestawień, czyli z datą potwierdzenia lub późniejszą. W umowach określona jest kwota refundacji, których dotyczy cesja oraz termin wymagalności zapłaty przez NFZ.
Na podstawie przedmiotowych umów firmy farmaceutyczne dokonują kompensaty należnych kwot od apteki z tytułu dostawy leków. Wnioskodawca kupując leki od firm farmaceutycznych ma wobec nich zobowiązania z tego tytułu. Kompensata dokonywana jest bezgotówkowo. Refundacja z NFZ wpływa bezpośrednio na rachunek bankowy firm farmaceutycznych. Wnioskodawca otrzymuje pisemne informacje o kompensacie wzajemnych wierzytelności lub pisemne zestawienia zapłaconych przez NFZ refundacji, w których firmy farmaceutyczne podają: numer refundacji, kwotę, oddział NFZ oraz datę wpływu środków z NFZ.
Ponadto Wnioskodawca zostaje zwolniony z długu względem dostawcy z dniem złożenia przez Niego w NFZ zbiorczego zestawienia recept. W związku z powyższym zadano następujące pytania. W którym momencie powstaje obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu refundacji objętej umowami przelewu wierzytelności? W którym momencie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu refundacji objętej umowami przelewu wierzytelności?
Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych tj. na pytanie nr 2. Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług (pyt. nr 1) zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną. Zdaniem Wnioskodawcy dniem uzyskania przychodu z tytułu refundacji objętych umowami przelewu wierzytelności jest dzień wpływu dopłat do leków na rachunek bankowy firm farmaceutycznych, które nabyły wierzytelności z tego tytułu – na podstawie otrzymanych od nich pisemnych informacji.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytania drugiego uznaje się za nieprawidłowe. Zasady udzielania refundacji ceny leku lub wyrobu medycznego określa ustawa z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. nr 210, poz. 2135 ze zm.). Z art. 63 ust. 1-3 tej ustawy wynika, że apteka przedstawia podmiotowi zobowiązanemu do finansowania świadczeń zbiorcze zestawienia zrealizowanych recept, na podstawie których otrzymuje refundację ceny leku lub wyrobu medycznego wydawanego świadczeniobiorcy bezpłatnie lub za częściową odpłatnością.
Podmiot zobowiązany do finansowania świadczeń opieki zdrowotnej dokonuje refundacji nie później niż 15 dni od otrzymania powyższego zestawienia. Na gruncie materialnego prawa podatkowego refundacja z powyższego tytułu stanowi dla otrzymującego przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. W takiej sytuacji za moment uzyskania przychodu uznaje się dzień, w którym podatnik uzyskał refundację. Do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zalicza się bowiem otrzymane przez podatnika dotacje przedmiotowe, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, o czym stanowi art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.
Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). Jednakże w zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawca de facto nie otrzymywał przedmiotowej refundacji, gdyż wierzytelności przysługujące mu z tego tytułu od Narodowego Funduszu Zdrowia przeniósł (zbył) w drodze umowy przelewu na rzecz firmy farmaceutycznej (dostawcy leków). W wyniku tego refundacja wpłynęła bezpośrednio na rachunek bankowy firmy farmaceutycznej. Wnioskodawca natomiast został zwolniony z długu wobec tejże firmy. W istocie rzeczy przelew wierzytelności stanowił więc formę zapłaty (kompensatę) za zakupione leki.
Wnioskodawca w ten sposób odpłatnie zbył przysługującą mu bezsporną wierzytelność „kompensując” ją ze zobowiązaniami na rzecz swojego kontrahenta. Wierzytelność jest prawem majątkowym, które stanowić może przedmiot swobodnego obrotu gospodarczego. Zgodnie bowiem z postanowieniami art. 509 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, ze zm.) wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.
Przeniesienie to może nastąpić, jak wynika z treści art. 510 § 1 kodeksu cywilnego, na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności. Przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają żadnych szczególnych unormowań odnoszących się do momentu zbycia prawa majątkowego w postaci wierzytelności przez podatnika prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą. W efekcie przy zbyciu wierzytelności mają - co do zasady - zastosowanie ogólne przepisy ww. ustawy regulujące zagadnienia dotyczące momentu powstania przychodu należnego z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej.
Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. W myśl art. 14 ust. 1c ww. ustawy za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: wystawienia faktury albo uregulowania należności.
Oznacza to, że przychód – co do zasady - powstaje w momencie wydania towarów, wyrobu, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi i bez znaczenia pozostaje fakt zapłaty należności przez odbiorcę świadczenia. W związku z powyższym, za moment powstania przychodu należnego u Wnioskodawcy, w przypadku refundacji do leków scedowanych na firmę farmaceutyczną, w sytuacji opisanej we wniosku, należy uznać - dzień zbycia prawa majątkowego, tj. dzień podpisania umowy przenoszącej na cesjonariusza prawo do wierzytelności z tytułu tej refundacji. Do wniosku Wnioskodawca dołączył kserokopie umów.
Należy jednak zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej). Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.