INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2008 r. (data wpływu 22 grudnia 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 lutego 2009 r. (data wpływu 23 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie doliczenia do dochodu kwoty wydatków odliczonych w ramach tzw. „ulgi na wynajem”: w części dotyczącej doliczenia kwoty wydatków uprzednio odliczonych - jest prawidłowe, w części dotyczącej zastosowania sankcji w postaci doliczenia do kwoty uprzednio odliczonej 10% za każdy rok kalendarzowy brakujący do upływu 10-letniego okresu - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 22 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie doliczenia do dochodu kwoty wydatków odliczonych w ramach tzw. „ulgi na wynajem”. Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, wezwano Wnioskodawcę pismem z dnia 10 lutego 2009 r. Nr ITPB2/415-1162/08-2/AD do ich uzupełnienia. Wniosek uzupełniony został przez Pana pismem z dnia 19 lutego 2009 r. (data wpływu 23 lutego 2009 r.). W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.
W 2000 r. nabył Pan wraz z żoną na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej 304/10.000 części nieruchomości stanowiących działki gruntu Nr 29/1 i 29/3 o łącznym obszarze 6.409 m2 (akt notarialny z dnia 29 grudnia 2000 r. i akt notarialny z dnia 14 marca 2001 r.). Następnie w dniu 29 grudnia 2000 r. zawarli Państwo wraz z pozostałymi współwłaścicielami (dwa małżeństwa i developer) umowę o wspólne wybudowanie budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim sześciu lokali na wynajem. W dniu 2 lipca 2003 r. developer złożył do Wydziału Administracji Budowlanej Urzędu Miejskiego zawiadomienie o zakończeniu budowy przedmiotowego budynku.
Natomiast w 2004 r. na podstawie aktu notarialnego wyodrębniona została własność lokali, w związku z czym stali się Państwo właścicielami trzech mieszkań. Pozostałe trzy lokale stały się własnością pozostałych dwóch małżeństw. W związku z powyższym skorzystali Państwo z przysługujących im ulg podatkowych na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). W 2009 r. zamierzają Państwo sprzedać jedno mieszkanie.
Według Pana wiedzy przesłanki utraty nabytego prawa do przedmiotowej ulgi regulował art. 26 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym o osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2000 r., który to przepis – stosownie do art. 7 ust. 14 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104, poz. 1104 ze zm.) – ma nadal zastosowanie.
Przepis ten stanowił, iż jeżeli przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym otrzymano decyzje właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie budynku, w związku z budową którego dokonano odliczeń na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nastąpiło zbycie budynku, lokalu mieszkalnego, udziału we współwłasności – podatnik jest obowiązany wykazać w zeznaniu i doliczyć do dochodów roku podatkowego, w którym zaistniały ww. okoliczności, uprzednio odliczone kwoty w części przypadającej na ten budynek lub lokal.
Kwoty doliczane do dochodu zwiększa się o 10% za każdy rok kalendarzowy brakujący do upływu okresu, o którym mowa w zdaniu poprzedzającym. W związku z powyższym zadano następujące pytania. Czy w związku ze sprzedażą lokalu mieszkalnego powinien Pan wykazać w zeznaniu za 2009 r. i doliczyć do dochodów tego roku podatkowego, uprzednio odliczone kwoty w części przypadającej (proporcjonalnie) na ten lokal, zwiększając kwoty doliczone do dochodu o 10% za każdy rok kalendarzowy brakujący do upływu 10 letniego okresu? Czy w przypadku sprzedaży mieszkania, czy też dwóch, pozostali właściciele wyodrębnionych lokali również tracą prawo zastosowania ulgi, czy każdy tylko do własnego lokalu?
Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie pierwsze. W zakresie pytania drugiego zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie. Zdaniem Wnioskodawcy na podstawie art. 7 ust. 13 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.
U. Nr 104, poz. 1104 ze zm.) podatnikom, którzy przed dniem 1 stycznia 2001 r. ponieśli wydatki, o których mowa w ust. 12 i nabyli prawo do odliczeń na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 1997 r. oraz art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 r. i po tym dniu dokonali dalszych wydatków na zakup tej działki lub udziału we współwłasności tej działki oraz na budowę tego budynku, przysługuje prawo do odliczenia, na zasadach określonych w tej ustawie, wydatków poniesionych od dnia 1 stycznia 2001 r. do dnia 31 grudnia 2003 r. W ocenie Wnioskodawcy przesłanki utraty nabytego prawa do przedmiotowej ulgi regulował art. 26 ust. 10 ww. ustawy o podatku dochodowym o osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 r. Obecnie kwestię tę reguluje art. 7 ust. 14 i ust. 14a ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.
U. Nr 104, poz. 1104 ze zm.), zgodnie z którymi podatnicy, którzy korzystali z odliczeń , o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2000 i przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło zbycie budynku, lokalu mieszkalnego, udziału we współwłasności są obowiązani doliczyć do dochodów roku podatkowego, w którym nastąpiły te okoliczności, uprzednio odliczone kwoty.
Natomiast na mocy art. 7 ust. 14a pkt 1 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, dziesięcioletni okres, o którym mowa w ust. 14 pkt 1 - liczy się od końca roku podatkowego, w którym otrzymano decyzję właściwego organu o pozwolenie na użytkowanie budynku lub lokalu w związku z budową którego dokonano odliczeń. W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż skoro łącznie odliczył 150.000 zł, do dochodu roku 2009 winien doliczyć 1/3 wydatków poniesionych na budowę trzech lokali tj. 50.000 zł powiększając ją o 50% (pięć lat brakujących do 10-cio letniego okresu) czyli łącznie 75.000 zł.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w części dotyczącej doliczenia kwoty wydatków uprzednio odliczonych w ramach tzw. „ulgi na wynajem” uznaje się za prawidłowe, natomiast w części dotyczącej zastosowania sankcji w postaci doliczenia do kwoty uprzednio odliczonej 10% za każdy rok kalendarzowy brakujący do upływu 10-letniego okresu uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 r. podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3 i art. 28-30, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1 i 2 oraz ust. 4-7 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków poniesionych w roku podatkowym na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem, oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku.
Za lokale przeznaczone na wynajem nie uważa się lokali mieszkalnych wynajętych osobom, które w stosunku do właściciela lub chociażby do jednego ze współwłaścicieli zaliczone są do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. Na podstawie art. 7 ust. 13 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.
U. Nr 104, poz. 1104 ze zm.) podatnikom, którzy przed dniem 1 stycznia 2001 r. ponieśli wydatki, o których mowa w ust. 12 i nabyli prawo do odliczeń na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 1997 r. oraz art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 r. i po tym dniu dokonali dalszych wydatków na zakup tej działki lub udziału we współwłasności tej działki oraz na budowę tego budynku, przysługuje prawo do odliczania, na zasadach określonych w tej ustawie, wydatków poniesionych od dnia 1 stycznia 2001 r. do dnia 31 grudnia 2003 r. Przesłanki utraty nabytego prawa do ulgi określał przepis zawarty w art. 26 ust. 10 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 roku.
Obecnie kwestię tę reguluje art. 7 ust. 14 i 14a ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2004 r., zgodnie z którym podatnicy, którzy korzystali z odliczeń, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2000 i przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym: nastąpiło zbycie budynku, lokalu mieszkalnego, udziału we współwłasności lub wynajęto budynek albo lokal mieszkalny osobom, które w stosunku do właściciela lub chociażby do jednego ze współwłaścicieli zaliczone są do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, lub dokonano zmiany przeznaczenia budynku lub lokalu z mieszkalnego na użytkowy albo przeznaczono budynek lub lokal mieszkalny na potrzeby właściciela lub współwłaściciela, lub zbyto działkę lub prawo wieczystego użytkowania gruntu pod budowę tego budynku są obowiązani doliczyć do dochodów roku podatkowego, w którym nastąpiły te okoliczności, uprzednio odliczone kwoty.
Jednocześnie wskazać należy, iż w wyniku nowelizacji dokonanej ustawą z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956), ustawodawca w ustawie z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, zrezygnował z sankcji polegającej na powiększeniu zwrotu o 10% za każdy rok brakujący do upływu dziesięcioletniego okresu.
Na mocy art. 7 ust. 14a ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, dziesięcioletni okres, o którym mowa w ust. 14: w pkt 1-3 – liczy się od końca roku podatkowego, w którym otrzymano decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie budynku lub lokalu, w związku z budową którego dokonano odliczeń, w pkt 4 – liczy się od końca roku podatkowego, w którym nabyto działkę lub prawo wieczystego użytkowania gruntu pod budowę tego budynku.
Z przedstawionych przepisów prawa podatkowego wynika, że jeżeli przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym podatnik otrzymał decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie budynku lub lokalu w związku z budową którego dokonano odliczeń – nastąpiło zbycie tego lokalu, podatnik jest obowiązany wykazać w zeznaniu i doliczyć do dochodów roku podatkowego, w którym zaistniały te okoliczności, uprzednio odliczone kwoty w części przypadającej na ten lokal. Kwestie związane z budową obiektów budowlanych reguluje ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118 ze zm.).
Zgodnie z art. 54 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 10 lipca 2003 r., do użytkowania obiektu budowlanego, na którego wzniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę, można było przystąpić, z zastrzeżeniem art. 55 i 57, po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 14 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, nie zgłosił sprzeciwu w drodze decyzji. W wyniku nowelizacji cytowanego przepisu ustawą z dnia 27 marca 2003 r. o zmianie ustawy – Prawo budowlane oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 80 poz. 718) termin ten wydłużony został do 21 dni.
Jak wynika z wniosku o interpretację z dnia 18 grudnia 2008 r. oraz jego uzupełnienia, w 2000 r. nabył Pan udziały w nieruchomości jak również poniósł wydatki na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali na wynajem. Powyższe wydatki zostały odliczone w ramach tzw. „ulgi na wynajem”. W dniu 2 lipca 2003 r. developer złożył do Wydziału Administracji Budowlanej Urzędu Miejskiego zawiadomienie o zakończeniu budowy przedmiotowego budynku. Natomiast w 2004 r. na podstawie aktu notarialnego wyodrębniona została własność lokali, w związku z czym stał się Pan wraz z żoną właścicielem trzech mieszkań.
W 2009 r. zamierzają Państwo sprzedać jedno mieszkanie.
Uwzględniają stan faktyczny przedstawiony we wniosku i powyższe uregulowania prawne należy stwierdzić, iż w sytuacji dokonania przez Pana sprzedaży w terminie, o którym mowa w art. 7 ust. 14 powołanej nowelizacji ustawy, będzie Pan zobowiązany wykazać w zeznaniu i doliczyć do dochodów roku podatkowego, w którym zaistniały te okoliczności, uprzednio odliczone kwoty proporcjonalnie, tj. w części jaką stanowi powierzchnia sprzedanego lokalu mieszkalnego do całkowitej powierzchni nabytych przez Pana w 2004 r. lokali, bez konieczności doliczenia do kwoty uprzednio odliczonej 10% za każdy rok kalendarzowy brakujący do upływu 10-letniego okresu.
Jednocześnie mając na uwadze, iż ww. lokal mieszkalny jest wspólną własnością Pana i Małżonki, zaznacza się, że niniejsza interpretacja dotyczy również Małżonki, z tym, że zgodnie z art. 14k § 1 ustawy Ordynacja podatkowa zastosowanie się do niej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego tę interpretację nie może szkodzić - również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej – tylko Wnioskodawcy. Pana Małżonka chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.