INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2012 r. (data wpływu 13 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 13 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych zakresie skutków podatkowych zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny. W dniu 16 lipca 2008 r. zmarła Pana babcia. Z mocy pozostawionego testamentu stał się Pan Jej spadkobiercą. W skład spadku wchodziło spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego w O., przy ul. K. 14a/35. Fakt nabycia spadku zgłosił Pan do Urzędu Skarbowego we właściwym terminie.
Od dzieciństwa był Pan zameldowany w mieszkaniu rodziców w O. ul. K. 14a /51. Pana życie zawodowe od 2004 r. koncentrowało się w W. Pana rodzina nie ma zaspokojonych potrzeb mieszkaniowych, mieszkają Państwo w mieszkaniu wynajętym od osoby fizycznej. Koszty tego najmu oraz utrzymania mieszkania są wysokie. Mieszkania uzyskanego w spadku po babci nie mógł Pan przeznaczyć na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych rodziny, bowiem miejsce zamieszkania determinuje życie zawodowe Pana i Pana żony. Nadto mieszkanie to o pow. 32 m² nie mogłoby spełnić funkcji zaspokojenia potrzeb rodzinie z trojgiem dzieci mieszkających stale oraz trojgiem dzieci dodatkowo przebywających w nim w ramach odwiedzin ojca.
Sprzedaży w dniu 11 lipca 2012 r. mieszkania uzyskanego w drodze spadku po babci dokonał Pan z zamierzeniem przeznaczenia wszystkich uzyskanych z tej sprzedaży środków na zakup mieszkania po uzupełnieniu ich kredytem bankowym, który wraz z małżonką zaciągnie Pan na zakup mieszkania dla rodziny. Wobec powyższego zadano następujące pytanie.
Czy przysługuje Panu zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych, określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeśli środki otrzymane ze sprzedaży w dniu 11 lipca 2012 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w drodze spadku po babci zmarłej w dniu 16 lipca 2008 r. przeznaczy Pan w okresie dwóch lat od daty transakcji w całości na własne udokumentowane wydatki mieszkaniowe?
Zdaniem Pana w świetle sformułowanej w art. 75 ustawy zasadniczej, konstytucyjnej zasady sprzyjania władzy publicznej zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych obywateli oraz wspierania działań obywateli zmierzających do uzyskania własnego mieszkania, a także w myśl zasady sprawiedliwości społecznej (art. 2 Konstytucji RP) i zasady równości obywateli wobec prawa (art.
32 Konstytucji RP), pomimo iż babcia Pana zmarła w lipcu 2008 r. uważa Pan, iż przysługuje zwolnienie od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wobec faktu zamierzenia przeznaczenia w okresie nie przekraczającym 2 lat od daty sprzedaży, w całości środków uzyskanych ze sprzedaży na konieczne i niezaspokojone własne potrzeby mieszkaniowe. W Pana opinii przeciwna interpretacja bowiem nie znajdzie koniecznego oparcia w powołanych wyżej przepisach (zasadach elementarnych) Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, która wedle dyspozycji jej art. 8 jest najwyższym prawem Rzeczypospolitej Polskiej, które to prawo stosuje się bezpośrednio.
Według Pana przeciwna interpretacja zniweczy w istocie Pana prawo do zwolnienia podatkowego na podstawie art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadku i darowizn, podczas gdy wymienione w tym przepisie osoby ustawodawca zwolnił od podatku uzależniając to zwolnienie jedynie od dwóch warunków, które wypełnił Pan, a mianowicie: jako spadkobierca zgłosił nabycie własności rzeczy i praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego i dokonał tego zgłoszenia w terminie określonym przepisem prawa. Przepisy określające warunki zwolnienia, w tym termin dokonania czynności, stanowią zatem jedyny element tej instytucji, który Pan zachował.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Pana w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, innych rzeczy, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.
U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w dniu 16 lipca 2008 r. zmarła Pana babcia. Z mocy pozostawionego testamentu stał się Pan Jej spadkobiercą. W skład spadku wchodziło spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego.
Od dzieciństwa był Pan zameldowany w mieszkaniu rodziców. Sprzedaży mieszkania uzyskanego w drodze spadku po babci dokonał Pan w dniu 11 lipca 2012 r. z zamierzeniem przeznaczenia wszystkich uzyskanych z tej sprzedaży środków na zakup mieszkania po uzupełnieniu ich kredytem bankowym zaciągniętym wraz z małżonką. Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.) spadek to prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów ww. ustawy.
W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia spadku przez Pana jest data śmierci spadkodawcy.
Zatem dla podatku dochodowego istotna z punktu widzenia ustalenia daty nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu jest data śmierci babci tj. 16 lipca 2008 r. W konsekwencji do przychodu uzyskanego przez Pana ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w spadku w dniu 16 lipca 2008 r. po zmarłej babci, zgodnie z treścią zacytowanego przepisu przejściowego, mają zastosowanie zasady opodatkowania obowiązujące na dzień 31 grudnia 2008 r. W myśl art. 30e ust. 1, 4 i 5 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. - podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł. Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
Jednakże stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. - wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a) - d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.
W zacytowanym wyżej przepisie art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, ustawodawca jednoznacznie wskazał, że pomimo wprowadzonych od dnia 1 stycznia 2009 r. nowych zasad opodatkowania przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości (w tym wprowadzenia nowego katalogu ulg związanych z przeznaczeniem środków uzyskanych z tego zbycia), zasady opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych w latach 2007 i 2008 nie uległy zmianie, wobec czego do przychodu z odpłatnego zbycia tych nieruchomości należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Przy czym zasady opodatkowania, o których mowa w ww. art. 8 ust. 1 obejmują również wszelkie ulgi i zwolnienia odnoszące się do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości, które obowiązywały na dzień 31 grudnia 2008 r. Natomiast zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodane zostało przez art. 1 pkt 11 lit. a) ww. ustawy zmieniającej.
Powyższa zmiana weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009 r., oraz ma zastosowanie tylko i wyłącznie do przychodów (dochodów) uzyskanych z odpłatnego zbycia tych nieruchomości, które nabyte zostały od 1 stycznia 2009 r. Zatem nie przysługuje Panu prawo do skorzystania ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych.
Nie można bowiem przyjąć, że zwolnienie z opodatkowania wprowadzone od 1 stycznia 2009 r., przy jednoznacznej dyspozycji przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, ma zastosowanie do przychodów (dochodów) ze zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego przed dniem 1 stycznia 2009 r. Ponieważ do ustalenia skutków podatkowych dokonanej przez Pana sprzedaży, zgodnie z treścią zacytowanego przepisu przejściowego, należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., to w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży był lokal mieszkalny, w którym nie był Pan zameldowany, przychód z tego tytułu nie może korzystać ze zwolnienia określonego w cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy tj. w ramach tzw. ulgi meldunkowej.
W konsekwencji dochód uzyskany z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego praw do lokalu mieszkalnego podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., który płatny jest w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie tj. do 30 kwietnia 2013 r. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.