INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2013 r. (data wpływu 10 października 2013 r.), uzupełnionym w dniu 27 grudnia 2013 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 10 października 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 27 grudnia 2013 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości. We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe: W 1996 r. Wnioskodawca nabył razem z żoną, na cele zabudowy siedliskowej, do majątku wspólnego niezabudowane działki gruntu rolnego we wsi B., gmina S. Do dnia dzisiejszego nie uległ zmianie cel zakupu nieruchomości, tj. wykorzystanie ich na własne potrzeby mieszkaniowe.
Działki stanowią ogrodzoną całość wykorzystywaną tylko na potrzeby prywatne. Plan zagospodarowania przestrzennego miejscowości B., w zakresie opisanych nieruchomości, stanowi o ich użytkowaniu rolniczym z przeznaczeniem terenu pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. Okoliczności powstania niezależnych od Wnioskodawcy zapisów w planie zagospodarowania, skutkujących powstaniem podziału geodezyjnego dużych działek na mniejsze, zostały już udokumentowane w interpretacjach: ... z dnia 21 października 2010 r. i ... z dnia 22 października 2010 r., a stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.
Zaistniały jednak nowe okoliczności w ramach podjętego przez Wnioskodawcę w 1996 r. działania, polegające na budowie sieci wodociągowej i energetycznej do działek, w celu budowy Jego domu i budowy w przyszłości domów Jego dzieci. Środki na te czynności - zgodnie z dotychczasowym działaniem - Wnioskodawca uzyskał ze sprzedaży jednej z działek, powstałej po niezaplanowanym podziale nieruchomości. Ponieważ sprzedaną działkę jak i działki, które pozostały własnością Wnioskodawcy - zgodnie z wydanymi warunkami technicznymi - powinna obsługiwać wspólna sieć wodociągowa, Wnioskodawca zlecił jej wykonanie razem z nabywcami działki. Zlecono również wykonanie przyłączy energetycznych.
Większa część kosztów wynikająca z proporcji była po stronie Wnioskodawcy, musiał więc dokonać sprzedaży kolejnej działki, aby pokryć wydatki związane z budową infrastruktury technicznej. Szczególnie, że prace budowlane utrudniał wysoki poziom wody gruntowej, ponieważ działki położone są w zasięgu oddziaływania jeziora, którego poziom w ostatnich latach ustawicznie się podnosi. Wystąpienie tych niezależnych od Wnioskodawcy zdarzeń losowych zmusiło do zmiany koncepcji położenia domów, w celu uniknięcia nieuzasadnionych ekonomicznie wydatków związanych z ich posadowieniem, budową i eksploatacją.
W związku z powyższym, ale nadal w ramach realizacji dotychczasowego celu, Wnioskodawca podjął decyzję o wyborze innych działek znajdujących się w granicach ogrodzonego terenu, lecz znacznie oddalonych od linii brzegowej jeziora. Dzięki zapewnieniom zakładu energetycznego i zakładu wodociągowego o dostawie energii elektrycznej oraz wody do działek, Wnioskodawca rozpoczął procedowanie z właściwymi urzędami i zlecił rozpoczęcie budowy nowej infrastruktury technicznej. Część środków na te czynności związane z celem mieszkaniowym rodziny Wnioskodawca uzyskał ze sprzedaży kolejnej działki.
Aby zrealizować cel mieszkaniowy rodziny, Wnioskodawca będzie kontynuował budowę infrastruktury technicznej obsługującej działki, aby następnie zlecić budowę domu, a w przyszłości budowę domów dzieci. Środki na te czynności chce pozyskać także ze sprzedaży części gruntu. Działki gruntu znajdują się w nieatrakcyjnej lokalizacji, dlatego ich sprzedaż będzie bardzo trudna, mimo zastosowania informacji o sprzedaży „dostępnej dla osób prywatnych”. Okazjonalne wpływy uzyskane z tych sprzedaży Wnioskodawca może wykorzystać na doraźne czynności związane z realizacją celu mieszkaniowego swojej rodziny.
Z powodu przedłużającego się kryzysu i zmniejszenia się podstawowego dochodu, Wnioskodawca nie może określić całkowitego czasu potrzebnego do zrealizowania celu mieszkaniowego, nie może również wykluczyć użycia części środków pozyskanych ze sprzedaży na inne nieprzewidziane potrzeby życiowe. Niewątpliwie okres wykonywania czynności związanych z realizacją potrzeb mieszkaniowych będzie wieloletni, ale konsekwentnie zakończony. Docelowo, infrastrukturę z gruntem Wnioskodawca przekaże nieodpłatnie na rzecz Gminy S., która dalej będzie nimi dysponować.
Tymczasowo, w ramach pomocy sąsiedzkiej, jeżeli będzie takie życzenie właścicieli działek sąsiadujących z infrastrukturą techniczną, Wnioskodawca będzie wyrażał zgodę na nieodpłatne korzystanie z niej oraz ustanawianie nieodpłatnej służebności, jeżeli będzie taka konieczność. Zaistniałe okoliczności skutkowały wykonywaniem wielu niezamierzonych czynności, w tym sprzedaży części gruntu oraz budowy nowej infrastruktury technicznej. Czynności te pozostają jednak w ścisłym związku z realizacją potrzeby mieszkaniowej Wnioskodawcy i są czynione w dużej mierze wskutek zaistnienia niezależnych okoliczności.
Wykorzystanie działek gruntu na własne potrzeby mieszkaniowe polega na działaniach czynionych w sferze prywatnej, mających na celu zagospodarowanie terenu, w tym budowę infrastruktury technicznej, o której mowa we wniosku oraz budowę domu Wnioskodawcy i sukcesywne budowanie domów przez dzieci na swoje potrzeby na działkach gruntu, które zostaną im „prawnie przekazane” w późniejszym okresie. Od chwili nabycia nieruchomości sukcesywnie Wnioskodawca wykonał: grodzenie terenu całej nieruchomości, karczowanie i niwelowanie terenu dla celów budowy obiektów przeznaczonych na własne potrzeby mieszkaniowe, bieżącą kontrolę i konserwację oraz utrzymanie nieruchomości w należytym stanie.
Sprzedaży pierwszej działki gruntu dokonano w 2010 r., w okolicznościach wskazujących na wykonywanie doraźnej czynności związanej z realizacją tego celu na sześciu wybranych działkach gruntu, o których mowa we wniosku. Sprzedaż była następstwem powzięcia przez Wnioskodawcę informacji o konieczności budowy odcinka nowej sieci wodociągowej do działek gruntu, które zamierzał sukcesywnie wykorzystywać w prywatnym celu. Budżet domowy pozwalał tylko na budowę standardowych przyłączy, jakie Wnioskodawca przewidywał przed uzyskaniem warunków przyłączenia.
Narzucone warunki wymagały jednak budowy nowego odcinka sieci, w tym stacji redukującej ciśnienie głównego wodociągu, do którego polecono się włączyć Wnioskodawcy, a Gmina nie miała środków aby pomóc. Niezbędność wykonania wodociągu w określonym przez organ terminie wynikała z treści umowy oraz z planistycznego zakazu dostawy wody z innych źródeł np. studni głębinowej. Czynność doraźna w tym przypadku nie powinna być zatem rozumiana jedynie jako czynność nagła, czy niespodziewana. Jej niezbędność może być wynikiem okoliczności, bądź decyzji oznaczonego organu, który powiadamia o terminie wykonania przedsięwzięcia. Pojęcie czynności doraźnej nie może być utożsamiane z czynnością krótkotrwałą.
W zależności od potrzeb, o czasie trwania takiej czynności decyduje wykonanie wszystkich jej niezbędnych elementów spełniających podstawowe założenie - dostawę wody do miejsca, w którym powstaną domy dla rodziny. W 2011 r. Wnioskodawca rozpoczął budowę niezbędnych elementów infrastruktury technicznej dla ww. działek. „Niezbędnej sprzedaży” drugiej działki gruntu dokonał w 2012 r., w ramach tego samego zadania, albowiem dalsza jego realizacja wymagała pozyskania dodatkowych środków na prowadzenie prac budowlanych w niesprzyjających warunkach hydrogeologicznych. Zaawansowanie robót budowlanych i zobowiązania finansowe z nich wynikające, wykluczały ich zaprzestanie.
Następstwem zaistniałej sytuacji hydrogeologicznej na ww. działkach gruntu, które Wnioskodawca zamierzał dotychczas wykorzystać na prywatny cel mieszkaniowy była nieprzewidziana, ale niezbędna nowa koncepcja położenia domu Wnioskodawcy i domów dla dzieci, które powstaną w przyszłości. Wykonanie nowej, uzasadnionej ekonomicznie koncepcji, było zatem nieprzewidzianą, ale też nieuniknioną kontynuacją doraźnej czynności podjętej w ramach dotychczasowego działania na rzecz wykorzystania działek gruntu na własne potrzeby mieszkaniowe. Zaistniała sytuacja wymaga budowy nowych elementów infrastruktury technicznej obsługujących 6 nowo wybranych działek.
Aby pokryć bieżące zobowiązania z tego tytułu, Wnioskodawca musiał dokonać niezbędnej sprzedaży trzeciej działki gruntu w 2013 r. Obecnie Wnioskodawca prowadzi budowę opisywanych elementów infrastruktury technicznej, które wykorzysta na własne potrzeby. Działki gruntu, które zostały sprzedane nie były przedmiotem najmu lub innych podobnych czynności. Przy sprzedaży działek pobrano „opłatę na podatek od czynności cywilnoprawnych”. Wnioskodawca zamierza nadal wykorzystać wyznaczone działki gruntu na własne potrzeby mieszkaniowe. Wykorzystanie to będzie polegało na działaniach czynionych w sferze prywatnej.
Działania będą miały na celu zagospodarowanie terenu, w tym budowę infrastruktury technicznej związanej z obsługą domów oraz budowę domu i sukcesywne budowanie domów przez dzieci Wnioskodawcy. Konieczność realizowania zobowiązań finansowych pozwalających zakończyć budowę ww. infrastruktury zmusza Wnioskodawcę do sprzedaży czwartej działki gruntu, w ramach tego samego doraźnego działania. Elementy infrastruktury będą doprowadzone w taki sposób, aby obsługiwały 6 działek gruntu i będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych.
Jeżeli w okresie kilkuletnim wystąpią nagłe i nieprzewidywalne wydatki związane z budową domu Wnioskodawca zamierza dokonać kolejnej doraźnej sprzedaży jednej lub dwóch działek. Działki gruntu, które zamierza sprzedać nie były i nie będą przedmiotem najmu lub innych podobnych czynności. Planowana sprzedaż działek będzie trudna, ponieważ dotychczasowa forma oferowania sprzedaży wśród znajomych wyczerpała się. Informację o sprzedaży działek w Internecie Wnioskodawca będzie zamieszczał w formie prywatnego i bezpłatnego ogłoszenia, aby „nie narazić się na zarzut aktywnego działania w zakresie obrotu nieruchomościami”. Opisane nieruchomości nie służą do towarowej produkcji rolniczej.
Wnioskodawca ani Jego żona nie prowadzą działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, wykonawstwa w budownictwie, dostarczania energii elektrycznej lub wody i nigdy nie wykonali takich usług. Wnioskodawca ani Jego żona nie są płatnikami podatku od towarów i usług z tytułu ww. działalności. Wnioskodawca nie posiada wraz z żoną ustroju rozdzielności majątkowej. Nabycie w 1996 r. ww. nieruchomości gruntowej nie było czynione z zamiarem powtarzania lub nadania mu stałego charakteru, o czym świadczy fakt braku nabycia kolejnej nieruchomości gruntowej do zabudowy.
Wszystkie wymienione we wniosku składniki majątku stanowią dorobek życia i nie zostały nabyte w celu ich dalszej odsprzedaży, lecz wskutek zaistniałych zdarzeń mogą być okazjonalnie zbywane w celu zaspokojenia własnych potrzeb. Wnioskodawca wskazał, że jeżeli zabudowa gruntu na własne potrzeby oraz sprzedaż niewykorzystanego lub niezabudowanego gruntu następują w podanych powyżej okolicznościach, to będzie to działanie tylko w sferze prywatnej, w ramach zwykłego wykonywania prawa własności.
Wobec powyższego zadano następujące pytania: Czy biorąc pod uwagę złożone wyjaśnienia i czynności następujące w określonych okolicznościach stanu faktycznego, Wnioskodawca wraz z żoną jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego? Czy biorąc pod uwagę złożone wyjaśnienia i czynności następujące w określonych okolicznościach zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wraz z żoną będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego?
Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę złożone wyjaśnienia i czynności następujące w określonych okolicznościach stanu faktycznego, nie jest wraz z żoną opodatkowany podatkiem dochodowym, ponieważ czynności te nie stanowią źródła przychodów określonego w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Równocześnie Wnioskodawca wskazuje, że biorąc pod uwagę złożone wyjaśnienia i czynności następujące w określonych okolicznościach zdarzenia przyszłego, nie będzie wraz z żoną opodatkowany podatkiem dochodowym, ponieważ czynności te nie będą stanowić źródła przychodów określonego w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłami przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, innych rzeczy, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
Zatem, odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych stanowi źródło przychodu w rozumieniu powołanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej Z treści wniosku wynika, że w 1996 r. Wnioskodawca nabył razem z żoną na cele zabudowy siedliskowej i do majątku wspólnego małżonków niezabudowane działki gruntu rolnego we wsi B., gmina S. Do dnia dzisiejszego nie uległ zmianie cel zakupu przez Nich nieruchomości, tj. wykorzystanie ich na własne potrzeby mieszkaniowe.
Sprzedaży pierwszej działki gruntu Wnioskodawca wraz z żoną dokonali w 2010 r. W 2011 r. rozpoczęli budowę niezbędnych elementów infrastruktury technicznej dla ww. działek gruntu. „Niezbędnej sprzedaży” drugiej działki gruntu dokonali w 2012 r., a trzeciej - w 2013 r. Konieczność realizowania zobowiązań finansowych pozwalających zakończyć budowę infrastruktury technicznej zmusza Wnioskodawcę i Jego żonę do sprzedaży czwartej działki gruntu, w ramach tego samego doraźnego działania. Jeżeli w okresie kilkuletnim wystąpią nagłe i nieprzewidywalne wydatki związane z budową domu Wnioskodawca wraz z żoną zamierzają dokonać kolejnej doraźnej sprzedaży jednej lub dwóch działek.
Działki gruntu, które Wnioskodawca wraz z żoną sprzedali dotychczas oraz te które zamierzają sprzedać nie były i nie będą przedmiotem najmu lub innych podobnych czynności. Opisane nieruchomości nie służą do towarowej produkcji rolniczej. Wnioskodawca ani Jego żona nie prowadzą działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, wykonawstwa w budownictwie, dostarczania energii elektrycznej lub wody i nigdy nie wykonali takich usług. Wnioskodawca ani Jego żona nie są płatnikami podatku od towarów i usług z tytułu ww. działalności. Wnioskodawca nie posiada wraz z żoną ustroju rozdzielności majątkowej.
Wykorzystanie działek gruntu na własne potrzeby mieszkaniowe będzie nadal polegać na działaniach czynionych w sferze prywatnej i będą one miały na celu zagospodarowanie terenu w tym budowę infrastruktury technicznej związanej z obsługą i budową domów, o których mowa we wniosku. Analizując czy sprzedaż nieruchomości stanowi i będzie stanowić źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy sprzedaż ta nie nastąpiła oraz czy nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 5a ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z tym przepisem - ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Zatem pojęcie działalności gospodarczej charakteryzuje się między innymi prowadzeniem tej działalności w celach zarobkowych, prowadzeniem działalności na własny rachunek, jej zorganizowaniem i ciągłością – zawodowym charakterem, uczestnictwem w obrocie gospodarczym.
Ponadto przy ocenie zakresu pojęcia działalności gospodarczej nie można abstrahować od zamiaru podmiotu podejmującego poszczególne czynności. W świetle powyższego uznać należy, że działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny.
Zatem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W konsekwencji, w oparciu o okoliczności stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawione przez Wnioskodawcę, a w szczególności fakt, że nieruchomość gruntowa została nabyta w 1996 r., a ponadto opisane we wniosku działki nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej jak też nie zostały nabyte w celu dalszej odsprzedaży, a wyłącznie w celu zabezpieczenia potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy i Jego rodziny stwierdzić należy, że ich dotychczasowa oraz ewentualna sprzedaż nie stanowi i nie będzie stanowić źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem została oraz zostanie dokonana po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nieruchomość nabyto tj. od końca 1996 r., a co za tym idzie nie skutkuje i nie będzie skutkowała obowiązkiem uiszczenia podatku dochodowego.
Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Końcowo należy wskazać, że niniejsza interpretacja nie ma mocy wiążącej dla żony Wnioskodawcy, która chcąc uzyskać interpretację indywidualną winna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania do żony Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.