INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2011 r. (data wpływu 7 grudnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 stycznia 2012 r. (data wpływu 3 lutego 2012 r.) oraz z dnia 1 lutego 2012 r. (data wpływu 6 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie określenia skutków podatkowych korekty granic działek objętych jedną księgą wieczystą i wydzielenia z nich nowych nieruchomości – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 7 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie określenia skutków podatkowych korekty granic działek objętych jedna księgą wieczystą i wydzielenia z nich nowych nieruchomości. Ponieważ wniosek nie spełniał wymogów formalnych pismem z dnia 20 stycznia 2012 r., znak ITPP2/443-1559/11-2/AK, ITPB2/436-180/11-2/TJ i ITPB3/423-565/11-2/MT wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia.
Braki wskazane w wezwaniu uzupełniono w dniu 3 lutego 2012 r. oraz w dniu 6 lutego 2012 r. W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. S.A. (dalej „Spółka") dysponuje prawem użytkowania wieczystego nieruchomości, obejmujących sześć zabudowanych działek o łącznej powierzchni 84.497 m2, dla których Sąd Rejonowy prowadzi pięć ksiąg wieczystych: nr 28/2, pow. 2.576 m2, nr KW (…), nr 29/2, pow. 3.615 m2, nr KW (…), nr 30/2, pow. 5.767 m2, nr KW (…), nr 31/2, pow. 1.581 m2, nr KW (…), nr 32/2, pow. 45.466 m2, nr KW (…), nr 14/1, pow. 25.492 m2, nr KW (…).
Nieruchomości te zostały nabyte od Skarbu Państwa w dniu 5 grudnia 1990 r. poprzez uwłaszczenie, stwierdzone następnie decyzją wojewody z 17 października 1995 r. Pierwotnie stanowiły one jedną nieruchomość, dla której prowadzona była księga wieczysta nr 18043. W dniu 8 kwietnia 2003 r. z księgi tej wydzielono do nowych ksiąg działki nr 28/2, 29/2, 30/2 i 31/2, a w dniu 11 stycznia 2005 r. w ramach księgi nr 18043 wydzielono działki 32/1 i 14/1. Wartość początkowa prawa użytkowania wieczystego wszystkich powyższych nieruchomości wynosiła i wynosi łącznie 3.358.927,35 zł, z czego na każdą nieruchomość przypada wartość odpowiadająca iloczynowi powierzchni oraz stawki za 1 m2, wynoszącej 39,75 zł (3.358.927,35 zł podzielona przez 84.497).
Wszystkie nieruchomości były i są nieprzerwanie wykorzystywane do działalności gospodarczej, prowadzonej przez Spółkę lub wynajmowane (względnie wydzierżawiane) innym podmiotom (czynsze były i są opodatkowane podatkiem od towarów i usług). Na ww. nieruchomościach posadowione są budowle i budynki (w tym części budynków - w dalszej części wniosku przez „budynki" w odniesieniu do mienia Spółki należy rozumieć także części budynków). W latach 2007-2011 niektóre z nich nie były poddawane żadnym ulepszeniom w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
Z kolei następujące budynki i budowle zostały poddane ulepszeniom, z których co najmniej jedno przekroczyło 30% wartości początkowej aktualnej w ciągu roku dokonania ulepszenia - wyliczone wg schematu „nr inwentarzowy - nazwa (rok przekroczenia)": 10200/2701 - część budynku B-20 (przekroczenie w roku 2008) 10100/3701 - część budynku B-101 (przekroczenie w roku 2008) 14200/1601 - część budynku B-103 (przekroczenie w roku 2007 i 2008) 10200/107 - część budynku B-1 (przekroczenie w roku 2007) 24300/14 - ulica w dzielnicy przemysłowej + plac (przekroczenie w roku 2008) 22100/7 - przepompownia ścieków P-2 (przekroczenie w roku 2007) 23100/8 - sieć gazów technicznych (nabrzeże + pirs PLD) (przekroczenie w roku 2007) Jedna z budowli została poddana ulepszeniom, z których żadne z kolejnych nie przekroczyło 30% wartości początkowej obowiązującej w roku, w którym dokonano ulepszeń, ale suma wartości ulepszeń z lat 2007-2011 przekroczyła 30% jej pierwotnej wartości początkowej: 27100/16 - sieć światłowodowa (łączne przekroczenie w latach 2007 i 2008 względem wartości początkowej w trakcie roku 2007) Jeszcze inne budynki lub budowle zostały poddane ulepszeniom nieprzekraczającym 30% wartości początkowej niezależnie od sposobu jej liczenia: 10200/101 - część budynku B-1 (ulepszenia w roku 2008) 10200/102 - część budynku B-1 (ulepszenia w roku 2008) 10200/2801 - budynek przemysłowy B-21 (ulepszenia w roku 2007) Ostatnie wydatki na ulepszenia zostały dokonane w roku 2009. Spółka nie zamierza dokonywać żadnych dalszych ulepszeń budynków i budowli położonych na opisanych nieruchomościach.
Następujące budynki i budowle zostały wynajęte lub wydzierżawione (wg schematu „nr inwentarzowy - nazwa - data oddania do używania w ramach umowy - rok ostatnich ulepszeń"): 27100/16 - sieć światłowodowa - 01.07.2004 - 2008 24300/14 - ulica w dzielnicy przemysłowej + plac - 01.04.2004 - 2008 10200/1 - cały budynek B-1 - 10.10.2003 -2008 10200/27 - cały budynek B-20 - 01.09.2003 - 2009 18000/16801 - wiata dla hydromonitora - 01.10.2003 – 2006 Otrzymywane przez Spółkę czynsze z tytułu najmu lub dzierżawy ww. budynków i budowli podlegają i zawsze podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Dokonywanie ulepszeń nie przerywało ciągłości wykorzystywania przedmiotów najmu (dzierżawy) przez najemców (dzierżawców). Wyjątkiem jest ulica w dzielnicy przemysłowej + plac (nr 24300/14), które po ulepszeniu były wykorzystywane jako udostępniane odpłatnie miejsce służące magazynowaniu kontenerów przez różnych kontrahentów. Budowla ta po dokonaniu ulepszeń nie została już oddana do swobodnego użytkowania żadnemu podmiotowi. Spółka najwcześniej w roku 2012 zamierza wnieść wszystkie ww. nieruchomości aportem do spółek celowych, a następnie zbyć inwestorowi udziały w tychże spółkach po cenach odpowiadających ich cenom rynkowym.
Przed wniesieniem aportów Spółka zamierza dokonać korekty granic działek w ramach ostatniej z wymienionych ksiąg wieczystych, co umożliwi lepsze zagospodarowanie terenu w przyszłości. W związku z tym Spółka złoży wniosek o połączenie i podział działek gruntu o numerach 14/1 i 32/2, objętych wspólną księgą wieczystą. Wniosek ten obejmie wydzielenie w ramach tejże nieruchomości dwóch działek gruntu, obejmujących dotychczasowe części działek nr 14/1 i 32/2. Ich dokładny kształt nie został dotąd ustalony. Po dokonanym podziale działki otrzymają odrębne księgi wieczyste, stając się odrębnymi nieruchomościami.
Jedna z tych działek zostanie sprzedana osobie trzeciej, a druga wniesiona jako aport do jednej z wspomnianych spółek celowych. W zamian za aport w postaci nieruchomości Spółka zamierza objąć udziały w spółkach celowych powyżej ich wartości nominalnej. Z powstałych nadwyżek (agio) utworzony zostanie w spółkach kapitał zapasowy. Spółka będzie jedynym wspólnikiem spółek celowych. Aport w postaci nieruchomości zostanie wniesiony jako pierwszy wkład do nowo założonych spółek.
Dodatkowo Spółka wskazuje, iż w latach 2007-2011 zostały dokonane nowe inwestycje, polegające na wybudowaniu na nieruchomości, która zostanie objęta aportem, następujących budowli, stanowiących odrębne środki trwałe: 23300/78 – sieć ciepłownicza od budynku B-10 (oddanie do użytkowania po wybudowaniu nastąpiło w dniu 31 grudnia 2007 r. – wartość nakładów na wybudowanie wynosiła 119 000 zł netto, wartość początkowa 119 000 zł); 23300/79 – przyłącza energii, ciepłej wody i sprężonego powietrza do budynku B-104 (oddanie do użytkowania po wybudowaniu nastąpiło w dniu 31 grudnia 2007 r. – wartość nakładów na wybudowanie wynosiła 74 000 zł netto, wartość początkowa 74 000 zł) Budowle te nie podlegały żadnym ulepszeniom, korzystała z nich wyłącznie Spółka.
Zostaną one objęte aportem, o którym mowa we wniosku. Wobec powyższego zadano następujące pytania w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych: Czy korekta granic działek objętych jedną księgą wieczystą i następnie wydzielenie działek jako nowych nieruchomości będzie wiązać się z powstaniem jakichkolwiek obowiązków w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych? Czy podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych umów spółek celowych będzie wyłącznie wartość ich kapitałów zakładowych? Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze. W pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z poglądami orzecznictwa i doktryny dwie niezabudowane działki gruntu graniczące ze sobą i należące do tego samego właściciela, dla których jest prowadzona jedna księga wieczysta, stanowią - w rozumieniu art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego - jedną nieruchomość gruntową. Granica między wydzielonymi geodezyjnie działkami 14/1 i 32/2, stanowiącymi własność Spółki, nie stanowi zatem granicy pomiędzy dwiema nieruchomościami. Jej korektę należy uznać za czynność techniczną. Ze względu na pozostawanie wszystkich działek, jako jednej nieruchomości, we władaniu tego samego właściciela, w momencie dokonania korekty nie następuje zbycie ani nabycie nieruchomości.
W związku z tym nie powstanie obowiązek podatkowy w ramach podatku od czynności cywilnoprawnych (nie wystąpi umowa sprzedaży, zamiany ani inna czynność opodatkowana). Także wydzielenie nowych nieruchomości poprzez utworzenie dla nowo wytyczonych działek odrębnych ksiąg wieczystych będzie podobnie neutralne podatkowo. Wnioskodawca wskazuje, że podział nieruchomości nie skutkuje nabyciem nowego majątku, a jest jedynie formalną reorganizacją majątku już posiadanego (podobnie stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 27 listopada 2008 r. nr ITPB2/415-877/08/RS).
Na potwierdzenie przedstawionego stanowiska Wnioskodawca powołuje wyrok Sądu Najwyższego, sygn. akt II CKN 1306/00 oraz postanowienie z dnia 30 października 2003 r., sygn. akt IV CK 114/02. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. jedn.
Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi temu podlegają: następujące czynności cywilnoprawne: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, (uchylona), umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, umowy dożywocia, umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat, (uchylona), ustanowienie hipoteki, ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności, umowy depozytu nieprawidłowego, umowy spółki; zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4; orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2. Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Jednocześnie ustawowe wyliczenie, zawarte w art. 1 ustawy, zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.
Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca planuje złożyć wniosek o połączenie i podział działek gruntu o numerach 14/1 i 32/2, objętych wspólną księgą wieczystą, których jest właścicielem. Wniosek ten obejmie wydzielenie w ramach tejże nieruchomości dwóch działek gruntu, obejmujących dotychczasowe części działek nr 14/1 i 32/2. Ich dokładny kształt nie został dotąd ustalony. Po dokonanym podziale działki otrzymają odrębne księgi wieczyste, stając się odrębnymi nieruchomościami. Jedna z tych działek zostanie sprzedana osobie trzeciej, a druga wniesiona jako aport do jednej ze spółek celowych, których utworzenia planuje dokonać Spółka.
W związku z powyższym wyjaśnić należy, że stosownie do art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zmianami) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. W orzecznictwie Sądu Najwyższego i doktrynie prawa cywilnego przyjmuje się, że część powierzchni ziemskiej stanowi nieruchomość gruntową, jeżeli została wyodrębniona fizycznie i prawnie w taki sposób, że może być traktowana w obrocie prawnym jako samodzielny przedmiot.
Do takiego wyodrębnienia części powierzchni ziemskiej może dojść m.in. na skutek założenia dla niej księgi wieczystej. Powyższe oznacza więc, że dwie sąsiadujące ze sobą działki i objęte jedną księgą wieczystą stanowią jedną nieruchomość. W konsekwencji więc, tak jak w opisanym stanie faktycznym, połączenie i podział dwóch działek i założenie dla nich odrębnych ksiąg wieczystych spowoduje, że Wnioskodawca stanie się właścicielem dwóch odrębnych nieruchomości w rozumieniu art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego. Dokonana czynność nie będzie rodzić jednak żadnych skutków podatkowych na gruncie uregulowanym ustawą o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Czynności polegające na połączeniu nieruchomości, a następnie ich podziale, oraz związana z tym korekta granic, nie zostały bowiem wymienione w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Planowane połączenie i podział nieruchomości, z którym nie będzie wiązała się żadna zmiana stosunków własnościowych, stanowić będzie czynność faktyczną, której dokonanie wyklucza powstanie obowiązku podatkowego, z tego względu, że opodatkowaniu podlegają jedynie czynności cywilnoprawne i to wymienione w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Wobec powyższego na Wnioskodawcy nie będą ciążyły w związku z planowaną czynnością żadne obowiązki wynikające z ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.