INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2009 r. (data wpływu 7 maja 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 lipca 2009 r. (data wpływu 20 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania usługi cash poolingu - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 7 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 16 lipca 2009 r. (data wpływu 20 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania usługi cash pooling. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Spółka przystąpiła do systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej (systemu cash poolingu), administrowanego przez podmiot z grupy „V.” z siedzibą w Danii.
W ramach systemu cash poolingu mają miejsce transfery środków pieniężnych pomiędzy poszczególnymi uczestnikami systemu (jest to tzw. realny cash poolingu).
Uczestnictwo Spółki w systemie cash poolingu regulowane jest następującymi umowami: wielostronną umową o współpracy, dotyczącą m.in. cash poolingu, zawartą pomiędzy „V.” a innymi spółkami z grupy „V.”, w tym Wnioskodawcą, wraz z załącznikiem określającymi wysokość wynagrodzenia pobieranego przez „V.” z tytułu świadczenia usług cash poolingu; ramową umowę zawartą na poziomie grupy, pomiędzy „V.” a bankiem „N.” z siedziba w Danii; porozumieniem dotyczącym przystąpienia Wnioskodawcy do systemu cash poolingu, prowadzonego przez bank w Danii, za zgodą „V.”. W oparciu o powyższe umowy podmiotem zarządzającym jest „V.”.
W szczególności jest on posiadaczem tzw. konta skonsolidowanego oraz posiadaczem tzw. wewnętrznych skonsolidowanych kont rozliczeń bieżących (subkont konta skonsolidowanego), które zostały otwarte dla każdej jednostki uczestniczącej w systemie (każdej jednostki skonsolidowanej). Zarówno konto skonsolidowane, jak i wewnętrzne skonsolidowane konta rozliczeń bieżących są prowadzone w banku głównym – „N.”. Wnioskodawca przystąpił do systemu cash poolingu jako uczestnik (jednostka skonsolidowana). W tym celu zostało dla niego otwarte wewnętrzne skonsolidowane konto rozliczeń bieżących w banku „N.”.
Konto to zostało utworzone w imieniu „V.”, ale na adres Wnioskodawcy (właścicielem tego konta jest „V.”). Wnioskodawca jest jednocześnie posiadaczem rachunków operacyjnych prowadzonych w banku „N.” Polska. Może posiadać większą liczbę takich rachunków. Obecnie z systemem cash poolingu współpracują dwa rodzaje rachunków operacyjnych Wnioskodawcy – jeden prowadzony w złotówkach ( zarówno wpływy na rachunek Spółki, jak i wypływy z tego rachunku są dokonywane w złotówkach) i drugi prowadzony w euro (zarówno wpływy na rachunek Spółki, jak i wypływy dokonywane są w euro).
Transfery środków pieniężnych w ramach systemu cash poolingu dokonywane są pomiędzy danym rachunkiem operacyjnym Wnioskodawcy, prowadzonym w „N.” Polska, a wewnętrznym skonsolidowanym kontem rozliczeń bieżących Wnioskodawcy w „N.”(i w efekcie – kontem skonsolidowanym „V.”). W ramach systemu cash poolingu, w sytuacji gdy na danym rachunku operacyjnym Wnioskodawcy w „N.” Polska wykazywane są nadwyżki środków finansowych (generalnie powyżej kwoty, którą Spółka ma prawo utrzymywać na swoim rachunku) Wnioskodawca może dokonać transferu środków z tego rachunku operacyjnego na wewnętrzne skonsolidowane konto rozliczeń bieżących, prowadzone w „N.”.
Jednocześnie, w sytuacji niedoborów środków pieniężnych, Wnioskodawca może zgłosić zapotrzebowanie na środki pieniężne. W takim wypadku dany rachunek operacyjny Spółki w „N.” Polska jest zasilany ze środków z systemu cash poolingu (w praktyce poprzez konto skonsolidowane prowadzone w „N.”). W związku z uczestnictwem w systemie cash poolingu, okresowo, rachunek Wnioskodawcy jest uznawany odsetkami w związku z przekazaniem przez niego nadwyżek finansowych lub też jest obciążany przez „V.” odsetkami za korzystanie z udostępnionych mu środków finansowych. Płatność odsetek, które otrzymuje lub których dokonuje, uwzględniają każdorazowo wynagrodzenie „V.” za zarządzanie systemem cash poolingu.
Uczestnikami systemu cash poolingu (jednostkami skonsolidowanymi) są również inne spółki z grupy „V.”, dla których również otwarto wewnętrzne skonsolidowane konta rozliczeń bieżących. „V.” nie jest udziałowcem Wnioskodawcy, ani jej spółką siostrzaną. Jest natomiast podmiotem posiadającym udziały w kapitale udziałowca, tj. spółka babką Wnioskodawcy.
W związku z powyższym zadano następujące pytania. czy opisane w przedstawionym stanie faktycznym czynności będą stanowiły świadczenie usług przez „V.” na rzecz Wnioskodawcy, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (VAT)? czy miejscem świadczenia powyższych usług dla celów podatku od towarów i usług będzie Polska, czy usługi te będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz czy wartość tych usług powinna być uwzględniana przez Wnioskodawcę w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług? czy opisane w przedstawionym stanie faktycznym czynności będą rodzić obowiązek podatkowy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych? czy środki transferowane w ramach systemu cash poolingu na/z rachunków operacyjnych Wnioskodawcy (kwoty bazowe) będą stanowiły dla niego przychody podatkowe/koszty uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych? czy odsetki płacone/otrzymywane przez Wnioskodawcę w związku z uczestnictwem w systemie cash poolingu, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów/przychody podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych na zasadzie kasowej? czy odsetki płacone przez Wnioskodawcę w związku z uczestnictwem w systemie cash poolingu będą podlegały ograniczeniom w zakresie niedostatecznej kapitalizacji, wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? czy odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę do „V.” będą podlegać opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych (podatkiem u źródła), według stawki 5%, wynikającej z polsko – duńskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, pod warunkiem posiadania przez Wnioskodawcę certyfikatu duńskiej rezydencji podatkowej „V.”?
Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie trzecie. Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań zostanie rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi. Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w przedstawionym stanie faktycznym czynności nie będą rodzić obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu nie podlegają czynności cywilnoprawne jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest zwolniona z podatku od towarów i usług.
Według Wnioskodawcy opisane w przedstawionym stanie faktycznym czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, zgodnie z art. 27 ust. 3 i ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, a jednocześnie, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, usługi te korzystają ze zwolnienia przedmiotowego z podatku od towarów i usług. W konsekwencji, mając na uwadze art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, należy stwierdzić, iż opisane w przedstawionym stanie faktycznym czynności nie rodzą obowiązku podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.
Niezależnie od powyższego Wnioskodawca zwraca uwagę, iż ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności, które podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Nie zawiera on usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową – cash poolingu – która w przedstawionym stanie faktycznym jest świadczona przez „V.” System na rzecz Wnioskodawcy, na podstawie kompleksowej umowy cash poolingu (umowy nienazwanej). Co więcej, według Wnioskodawcy, opisana w przedstawionym stanie faktycznym usługa nie wypełnia znamion żadnej z czynności wymienionych w tym katalogu, w tym wymienionej w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowy pożyczki.
Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołuje liczne pisma organów podatkowych, w tym interpretację indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, znak IPPB2/436-36/07-4/09/SP. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. jedn.
Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zmianami), podatkowi temu podlegają: następujące czynności cywilnoprawne: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, umowy pożyczki, (uchylona), umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, umowy dożywocia, umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat, (uchylona), ustanowienie hipoteki, ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności, umowy depozytu nieprawidłowego, umowy spółki, zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4; orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2. Uwzględniając powyższe, podkreślić należy, iż ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności objętych tym podatkiem.
Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają jedynie czynności wymienione w przywołanej regulacji art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania są m. in. umowy pożyczki. W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zmianami) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.
W sytuacji przedstawionej we wniosku konstrukcja tzw. „cash poolingu” jako sposób gospodarowania wolnymi środkami finansowymi niewątpliwie zawiera w sobie elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że tym samym wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki. W operacjach „cash poolingu”, o których mowa we wniosku, mamy do czynienia z wieloma podmiotami, a mianowicie: posiadającym wolne środki finansowe, posiadającym niedobór tych środków, instytucją zarządzającą oraz bankiem.
W opisywanych transakcjach uczestniczą wszystkie te podmioty i dla każdego z nich z tytułu uczestnictwa w „cash poolingu” powstają określone prawa i obowiązki. Nie dochodzi jednak w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, gdyż brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik „cash poolingu” posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika.
W konsekwencji, nie jest więc skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, gdyż źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym będą gromadzone wolne środki wszystkich posiadających je uczestników „cash poolingu”. Reasumując, usługa zarządzania płynnością finansową („cash pooling”) nie została enumeratywnie wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nie można też tego typu czynności zakwalifikować jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu. Czynności dokonywane w ramach umowy „cash poolingu” nie będą zatem podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Z tego też względu bez znaczenia dla opodatkowania czynności cash poolingu podatkiem od czynności cywilnoprawnych pozostaje fakt opodatkowania jej stron podatkiem od towarów i usług lub zwolnienie ich z tego podatku. W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.
Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej). Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.