INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 18 kwietnia 2012 r. (data wpływu 2 maja 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 lipca 2012 r. (data wpływu 9 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportu do spółki z o.o. – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 2 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 3 lipca 2012 r. (data wpływu 9 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportu do spółki z o.o. W przedmiotowym wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie produkcji okien i drzwi. Zamierza prowadzone dotychczas przedsiębiorstwo wnieść aportem do nowo powstającej spółki z o.o., w której będzie jedynym udziałowcem. Spółka ta nosić będzie nazwę „F.
O. i D.” w K. Integralną część wnoszonego przedsiębiorstwa stanowić będą m.in. działka gruntu wraz z budynkami produkcyjnymi, maszyny i urządzenia fabryczne, biurowe, wyposażenie, materiały, surowce itd., rozumiane jako przedsiębiorstwo spełniające wymogi art. 551 Kodeksu cywilnego. Niektóre środki trwałe wchodzące w skład przedsiębiorstwa zostały częściowo zamortyzowane, a inne zamortyzowane w całości. Część składników nie była jeszcze amortyzowana (dot. to znaku towarowego). Część składników majątkowych, których okres używalności nie przekracza roku, ze względu na niską wartość, nie zostało wprowadzonych do ewidencji środków trwałych.
W skład wnoszonego w formie aportu przedsiębiorstwa wejdzie także znak towarowy, który zostanie zgłoszony do ochrony w Urzędzie Patentowym w Polsce, a jego wartość rynkowa zostanie wyceniona po zarejestrowaniu w Urzędzie Patentowym. Zarejestrowanie znaku nastąpi po planowanej operacji wniesienia aportu do spółki kapitałowej. Wartość wnoszonego w formie aportu przedsiębiorstwa ustalona będzie jako suma wartości rynkowych poszczególnych składników majątkowych wnoszonego przedsiębiorstwa, w tym znaku towarowego. Wspólnicy (wspólnik) obejmą w spółce z o.o. udziały o wartości wnoszonego aportu, ustalonego w ww. sposób.
Wobec powyższego zadano następujące pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych: Czy transakcja wniesienia aportem przedsiębiorstwa podlega przepisom ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych? Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowe w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej. Gdy jednak przedsiębiorstwo takie wnosi przedsiębiorca będący osobą fizyczną wyłączenie z opodatkowania nie będzie miało zastosowania, a co za tym idzie czynność taką, jako zmianę umowy spółki, należy opodatkować.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych uznaje się za nieprawidłowe. W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. jedn.
Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi temu podlegają: następujące czynności cywilnoprawne: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, (uchylona), umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, umowy dożywocia, umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat, (uchylona), ustanowienie hipoteki, ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności, umowy depozytu nieprawidłowego, umowy spółki; zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4; orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2. Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy przepisy ustawy o umowie spółki i jej zmianie - stosuje się odpowiednio do aktów założycielskich spółek, statutów spółek i ich zmiany.
Natomiast stosownie do ust. 5 pkt 2, w przypadku spółki kapitałowej, umowa spółki oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się rzeczywisty ośrodek zarządzania albo siedziba tej spółki - jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego. Pojęcie spółki kapitałowej wyjaśnione zostało w art. 1a pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którego treścią użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.
Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca – osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą – zamierza wnieść prowadzone dotychczas przedsiębiorstwo do nowo powstającej spółki z o.o., której będzie jedynym udziałowcem. Odnosząc się do powyższego wyjaśnić należy, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlega umowa spółki, co oznacza, że obowiązek podatkowy w tym podatku powstaje z chwilą jej zawarcia. Podatek ten obciąża bowiem określone czynności cywilnoprawne, takie jak właśnie zawarcie umowy spółki, a nie czynności faktyczne, jak np. utworzenie spółki.
W konsekwencji, przedmiotem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest umowa spółki oraz zmiana umowy spółki - a nie czynność w postaci wniesienia wkładu (aport) lub podwyższenia wniesionego do spółki wkładu, która jest czynnością wtórną do zawarcia lub zmiany umowy spółki. Bez znaczenia jest przy tym okoliczność, w jakiej formie wniesiono wkład, pieniężnej czy niepieniężnej.
W związku z tym wyjaśnić należy, że wniesienie aportu do spółki jako czynność czysto techniczna, będąca następstwem zawarcia lub zmiany umowy spółki, jest czynnością wtórną do faktu zawarcia umowy spółki lub jej zmiany i jako czynność nie wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W związku z tym nie podlega ona opodatkowaniu tym podatkiem. Należy jednak wskazać, iż w przedstawionej we wniosku sytuacji opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, co wynika z zacytowanego art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) podlegać będzie umowa spółki kapitałowej (sp. z o.o.).
Obowiązek podatkowy z tego tytułu powstanie stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1, z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (tj. podpisania aktu założycielskiego), a w myśl art. 4 pkt 9 ciążył on będzie na spółce. Natomiast podstawę opodatkowania w omawianym przypadku stanowić będzie wartość kapitału zakładowego spółki (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy). Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 pkt 9 czynność ta opodatkowana będzie według stawki 0,5%.
W konsekwencji na tle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegać będzie jedynie umowa spółki z o.o., a nie czynność wykonania postanowień tej umowy, t.j. wniesienia wkładu niepieniężnego. Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe. Niemniej jednak zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że w opisanej sytuacji wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o którym mowa w art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze nie znajdzie zastosowania.
Norma wynikająca z tego przepisu znajduje bowiem zastosowanie jedynie w sytuacji wniesienia do spółki kapitałowej aportu w postaci przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części, w związku z czym spoza dyspozycji tego przepisu wyłączone są inne przypadki wniesienia wkładu niepieniężnego, w tym, tak jak w omawianej sprawie, wniesienie aportu w postaci przedsiębiorstwa osoby fizycznej. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.