INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2012 r. (data wpływu 22 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wykładni art. 12 ust. 4 pkt 11 tej ustawy – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 22 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie m.in. wykładni art. 12 ust. 4 pkt 11 tej ustawy.
W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca, którego jedynym udziałowcem jest Miasto i Gmina, został utworzony na podstawie Uchwały Rady Miejskiej z dnia 30 września 2003 roku. Podstawą prawną utworzenia Spółki są zapisy art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. f, g, h ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym oraz art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej. Spółka rozpoczęła działalność z dniem 1 stycznia 2004 roku. Przedmiotem działalności Spółki, zgodnie z aktem notarialnym jest m.in.: obsługa i wynajem nieruchomości, usługi budowano - remontowe, utrzymanie czystości.
Spółka świadczy usługi zarządzania i administrowania nieruchomościami, sprzedaży ciepła oraz świadczy usługi remontowo-budowane dla zarządzanych nieruchomości (komunalnych, wspólnot mieszkaniowych i prywatnych nieruchomości). Umowa Spółki przewiduje możliwość dokonywania w każdym roku obrachunkowym dopłat przez wspólników w wysokości nieprzekraczającej dwukrotnej wartości nominalnej posiadanych udziałów.
Podstawowa działalność Spółki została sklasyfikowana w PKD - 6832Z Gmina jako jedyny udziałowiec Spółki posiadający 100% udziałów zamierza zlecić, obok realizacji zadań wymienionych w ust. 2 umowy Spółki, realizację zadania własnego Gminy wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym, związaną z prowadzeniem obiektu krytej pływalni. Ewentualną stratę wynikającą z realizacji zleconego Spółce zadania własnego Gminy, udziałowiec pokrywać będzie w formie dopłat do Spółki w trybie art. 177-179 ustawy – Kodeks spółek handlowych. Spółka będzie prowadziła dla realizacji tego zadania wyodrębnione konta księgowe i konta bankowe.
W sytuacji wykonywania przez Spółkę zadań własnych Gminy, Zgromadzenie Wspólników zobowiązane jest do dokonania dopłat, na kapitał rezerwowy Spółki, pokrywających ewentualne straty wynikające z ksiąg handlowych Spółki dotyczących tego zadania. Wysokość dopłat na pokrycie strat będzie ustalana uchwałami Zgromadzenia Wspólników. Wartość dopłat zostanie ustalona procentowo do wartości udziału w Spółce. Dopłaty będą wnoszone do Spółki w terminach pozwalających Spółce utrzymanie płynności finansowej.
Ewentualny zysk z działalności za dany rok obrachunkowy, w zakresie realizacji zadania własnego Gminy, wymienionego w § 7 ust. l umowy będzie w całości przekazywany na tę działalność, co należy rozumieć, jako wyłączenie prawa wspólników do zysku wynikającego z art. l 91 § 2 Kodeksu spółek handlowych. Spółka zamierza zawrzeć z Gminą umowę dzierżawy celem uzyskania tytułu prawnego korzystania obiektu krytej pływalni, który stanowi własność Gminy. Przychodami Spółki będą wszelkie przychody uzyskane z działalności basenu w formie: biletów wstępu od osób fizycznych, wykupu karnetów, dzierżawy pomieszczeń, biletów wstępu dla dzieci i młodzieży szkół powiatu itp.
Spółka jest zobowiązana do wyodrębnienia w księdze głównej kont księgowych i kont bankowych dla realizacji tego zadania własnego gminy. Gmina nie chce powoływać nowej Spółki, ponieważ ma to na celu ograniczenie kosztów wypłaty wynagrodzeń dla członków zarządu i rady nadzorczej. W związku z powyższym zadano następujące pytania. Czy dopłaty, które miały by być dokonywane zgodnie z zapisami umowy spółki na zasadach określonych w Kodeksie spółek handlowych są wyłączone z przychodów podatkowych na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Czy koszty ponoszone przez Spółkę w związku z wykonywaniem zadania własnego Gminy – a będą to koszty ponoszone bez względu na osiągane przychody, ponieważ praca obiektu odbywać będzie się w ruchu ciągłym i nie może być dowolnie wstrzymana, ponieważ proces wyłączenia i włączenia jest skomplikowany i długotrwały – będą stanowić koszty uzyskania przychodów w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? Czy dopłaty dokonywane do Spółki na zasadach określonych w zmianie umowy spółki będą mogły być otrzymywane w celu pokrycia ewentualnej straty bilansowej związanej z wykonaniem nałożonego zadania własnego gminy?
Ewentualny zysk wypracowany z działalności, w zakresie realizacji zadania własnego Gminy, zgodnie z proponowaną zmianą umowy Spółki będzie w całości przeznaczany na tę działalność, co należy rozumieć, jako wyłączenie prawa wspólników do zysku wynikającego z art. 191 § 2 Kodeksu spółek handlowych. Czy koszty zmiany umowy Spółki, opłat sądowych, podatek od PCC i inne koszty ponoszone w związku z przygotowaniem dopłat, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów? Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1. W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.
Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 – dopłaty wnoszone w celu pokrycia straty bilansowej, będą podlegały wyłączeniu z przychodów podatkowych na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ zgodnie z dyspozycją tego artykułu do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach.
Zapisy tego artykułu należy czytać łącznie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 roku Kodeksu spółek handlowych art. 177 - 179, które stanowią o tym, że umowa spółki może zobowiązać wspólnika do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeb uchwałą wspólników, a zwrot dopłat wspólnikom może nastąpić tylko w sytuacji, gdy nie są one wymagane na pokrycie straty. Spółka będzie mogła wyłączyć z przychodów podatkowych wnoszone dopłaty. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.
Jednocześnie w myśl z art. 12 ust. 4 pkt 11 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach – wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy. Przepisami, o których mowa w powyższym artykule są unormowania art. 177 – 179 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, ze zm.).
Stosownie do art. 177 ust. 1 ww. ustawy, umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Natomiast § 2 cytowanego przepisu stanowi, iż dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów. Z kolei, wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, do dopłat tych stosuje się przepisy § 2 oraz art. 179 (art. 178 § 1 ww. ustawy). W myśl art. 179 § 1 tej ustawy, dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym.
Powyższe regulacje wskazują zatem na szczególny charakter dopłat, jako jednego ze sposobów pozyskiwania kapitału przez Spółkę. Dopłata stanowi specyficzny rodzaj świadczenia pieniężnego ze strony wspólników na rzecz Spółki, podlegającego regulacji Kodeksu spółek handlowych. Instytucja dopłat jest czymś pośrednim między wpłatą na udziały w kapitale zakładowym a zwykłą pożyczką, określoną w doktrynie mianem wewnętrznej, dotyczącej tylko wspólników, przymusowej pożyczki zaciąganej przez spółkę wobec wspólników. Dopłaty służą powiększeniu majątku Spółki w celu zwiększenia efektywności jej działania.
Mogą być wnoszone na realizację różnych celów, np. na pokrycie strat wykazanych w sprawozdaniu finansowym, w zamiarze realizacji określonego przedsięwzięcia inwestycyjnego, spłaty długu, zakupu nieruchomości na cele spółkowe czy współfinansowania akcji promującej określone dobro społeczne. Kodeks spółek handlowych nie zawiera „listy celów”, na które może być przeznaczona dopłata. Jednocześnie wskazać należy, iż dopłaty ze swej istoty nie stanowią wkładu wspólnika do spółki na pokrycie jego udziałów, tak więc nie powodują one zwiększenia udziału wspólnika w spółce.
W konsekwencji dopłaty nie są formą podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, aczkolwiek niewątpliwie powodują zwiększenie jej majątku. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Gmina, jako jedyny udziałowiec Wnioskodawcy (posiadający 100% udziałów), zamierza zlecić Spółce (obok realizacji zadań wymienionych w ust. 2 umowy Spółki) realizację zadania własnego Gminy związaną z prowadzeniem obiektu krytej pływalni. Ewentualną stratę wynikającą z realizacji zleconego Spółce zadania własnego Gminy (prowadzenia obiektu krytej pływalni) udziałowiec pokrywać będzie w formie dopłat do Spółki w trybie art. 177-179 ustawy – Kodeks spółek handlowych.
Umowa Spółki przewiduje możliwość dokonywania w każdym roku obrachunkowym dopłat przez wspólników w wysokości nieprzekraczającej dwukrotnej wartości nominalnej posiadanych udziałów. Wysokość dopłat na pokrycie strat będzie ustalana uchwałami Zgromadzenia Wspólników. Wartość dopłat zostanie ustalona procentowo do wartości udziału w Spółce. Dopłaty będą wnoszone do Spółki w terminach pozwalających Spółce utrzymanie płynności finansowej.
Wobec powyższego – skoro możliwość wnoszenia przedmiotowych dopłat przewiduje umowa Spółki, a kwota faktycznie wniesionych dopłat nie będzie przekraczać wysokości dopłat wskazanych w tej umowie – to dopłaty wniesione na rzecz Spółki nie stanowią jej przychodu podatkowego. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85 – 035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.