INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2012 r. (data wpływu 28 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej momentu rozpoznania przychodu w związku z przejęciem kredytu za wynagrodzeniem – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 28 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej momentu rozpoznania przychodu w związku z przejęciem kredytu za wynagrodzeniem. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca [Spółka] jest polską spółką kapitałową, polskim rezydentem dla celów podatkowych. Spółka będzie posiadać udziały w innej spółce kapitałowej, KSz Sp. z o.o., polskim rezydencie dla celów podatkowych [KSz]. KSz zaciągnęła kredyt długoterminowy w walucie obcej [Kredyt].
Odpowiedzialność Spółki i KSz z tytułu zobowiązania jest solidarna, ponieważ Spółka zaciągnęła kredyt również na podstawie tej samej umowy. Za środki z tytułu Kredytu KSz nabyła składniki majątkowe, które były i są wykorzystywane przez KSz w jej działalności gospodarczej. Ze względów gospodarczych, KSz najprawdopodobniej zostanie zlikwidowana, a majątek (przedsiębiorstwo) KSz zostanie przekazany w ramach likwidacji Spółce (w tym przekazane zostaną na rzecz Spółki składniki majątkowe nabyte za środki pochodzące z Kredytu). W KSz nie mogą istnieć zobowiązania Spółki (które nie będą zaspokojone lub zabezpieczone).
Spółka w związku z likwidacją zamierza również przejąć za wynagrodzeniem zobowiązanie KSz wynikające z Kredytu, tj.: zobowiązanie do spłaty kwoty głównej Kredytu oraz odsetki naliczone do dnia przejęcia Kredytu, a niezapłacone przez KSz, jeżeli takie wystąpią. Przejęcie Kredytu przez Spółkę nastąpi w drodze odrębnej czynności prawnej (tj. na podstawie art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego, za wynagrodzeniem. KSz zobowiązana będzie zapłacić Spółce całą kwotę istniejących na dzień zawarcia umowy zobowiązań (tj. kwoty głównej Kredytu oraz odsetek od Kredytu naliczonych do dnia przejęcia Kredytu, a niezapłaconych przez KSz).
Ponadto, niezależnie od ww. płatności, ustalone zostanie odrębne wynagrodzenie z tytułu przejęcia długu (zobowiązania) [dalej zwane: Nadwyżka]. Wynagrodzenie Spółki za przejęcie Kredytu (w tym Nadwyżka) zostanie uregulowane (najprawdopodobniej w wyniku potrącenia z innym zobowiązaniem, które Spółka będzie mieć wobec KSz) przed wykreśleniem KSz z rejestru przedsiębiorców. W związku z powyższym, zadano następujące pytania. Czy w związku z przejęciem Kredytu Spółka powinna rozpoznać dla celów podatkowych przychód w wysokości Nadwyżki? Czy przychód z tytułu Nadwyżki Spółka powinna rozpoznać w dacie zawarcia umowy przejęcia Kredytu?
Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie drugie w zakresie pytania pierwszego sprawa zostanie rozpatrzona oddzielnie. We własnym stanowisku w odniesieniu do pytania drugiego Spółka wskazała, że Nadwyżka stanowić będzie przychód w dacie kiedy będzie należna zgodnie umową przejęcia długu przez Spółkę i KSz (chyba, że wcześniej nastąpi zapłata lub wystawiona zostanie faktura).
Co do zasady, zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą zaś, osiągnięte w roku podatkowym uważa się „także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont”. W orzecznictwie wskazuje się, że „Przychodami należnymi, są przychody, które w następstwie działalności gospodarczej stały się należnością (wierzytelnością), chociaż faktycznie jeszcze ich nie uzyskano.
Oznacza to, że opodatkowanie rozszerzone zostaje także na przychody, które zgodnie z ich zaksięgowaniem, powinny wpłynąć do przedsiębiorstwa, lecz jeszcze to nie nastąpiło, co jest konsekwencją oparcia opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej na tzw. zasadzie memoriałowej” (wyrok WSA w Warszawie z 15 listopada 2011 r., I SA/Wr 1354/11).
Moment powstania przychodu należnego określa art. 12 ust. 3a ww. ustawy, zgodnie z którym: „Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: wystawienia faktury albo uregulowania należności”. W związku z zwarciem umowy przejęcia długu (Kredytu), Spółka przejmie zobowiązania KSz w zamian za Wynagrodzenie uiszczone na rzecz Spółki (w tym Nadwyżkę).
W związku z tym, należy uznać, że Nadwyżka stanowić będzie przychód Spółki w dacie zawarcia umowy przejęcia długu (w tym dniu nastąpi wykonanie usługi), nie później jednak niż dzień uregulowania należności lub wystawienia faktury. Stanowisko takie jest również akceptowane przez organy podatkowe, np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 sierpnia 2011 r. (ILPB3/423-223/11-2/KS): „W konsekwencji, ponieważ usługa przejęcia długu zostanie wykonana w dacie umowy o przejęcie długu, w tej dacie powstanie przychód do opodatkowania równy wartości wynagrodzenia należnego Spółce”.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. O przychodach należnych można mówić zatem w sytuacji, gdy podatnikowi przysługuje uprawnienie do ich otrzymania.
Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności, przy czym wierzytelność powstaje w dniu, w którym wierzyciel może domagać się od dłużnika spełnienia świadczenia. Z kolei, art. 12 ust. 3a ww. ustawy stanowi, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: wystawienia faktury albo uregulowania należności.
Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, iż wynagrodzenie z tyt. przejęcia długu stanowi dla Wnioskodawcy przychód w momencie zawarcia umowy przejęcia długu, o ile wcześniej nie miało miejsca wystawienie faktury lub uregulowanie należności. Reasumując stanowisko Spółki w zakresie momentu uzyskania przychodu Nadwyżki należy uznać za prawidłowe, przy czym podkreślenia wymaga fakt, iż należy je odnosić do całości przychodu uzyskanego przez Spółkę w związku z transakcją przeniesienia długu za wynagrodzeniem, nie tylko do samej Nadwyżki.
Jednocześnie tut. organ wskazuje, że kwestia właściwego rozpoznania przychodu jest przedmiotem rozstrzygnięcia stanowiącego odpowiedź na pytanie pierwsze sformułowane przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.