INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770, ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2012 r. (data wpływu 4 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku likwidacji spółki kapitałowej – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 4 czerwca 2012 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku likwidacji spółki kapitałowej. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca rozważa nabycie udziałów/akcji w innej spółce kapitałowej z siedzibą w Polsce lub innym kraju Unii Europejskiej (dalej: SPV).
Udziały/akcje w SPV mogą zostać nabyte w drodze aportu do Spółki przez wspólnika SPV (dalej: Wspólnik), w zamian za co Wnioskodawca wyda na jego rzecz własne udziały. Po dokonaniu wymiany udziałów, w celu spłaszczenia struktury, możliwa będzie likwidacja SPV i kontynuacja dotychczasowej działalności SPV przez Wnioskodawcę. W wyniku likwidacji Wnioskodawca otrzyma majątek SPV, który mogą stanowić zarówno środki pieniężne, jak i inne składniki majątku (m.in. środki trwałe lub wartości niematerialne).
W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie: W jakiej wysokości Spółka powinna ustalić wartość początkową środków trwałych lub wartości niematerialnych otrzymanych w wyniku likwidacji SPV dla celów amortyzacji podatkowej? W jakiej wysokości Spółka powinna ustalić koszt zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku likwidacji SPV? W jakiej wysokości Spółka powinna ustalić koszt zbycia składników majątku innych niż środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne otrzymanych w wyniku likwidacji spółki kapitałowej? Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze.
Zagadnienie zawarte w pytaniu drugim i trzecim jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia. Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka powinna ustalić wartość początkową środków trwałych lub wartości niematerialnych otrzymanych w wyniku likwidacji SPV dla celów amortyzacji podatkowej w wysokości: wartości początkowej wynikającej z ksiąg SPV – w przypadku, gdy środki trwałe lub wartości niematerialne zostały nabyte przez SPV w drodze aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa; wartości poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ustalonej przez Wnioskodawcę, nie wyższej jednak od ich wartości rynkowej – w pozostałych przypadkach.
Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych regulują przepisy art. 16g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Zgodnie z tym przepisem za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się: 1) w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia; 1a) w razie częściowo odpłatnego nabycia, cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu określonego w art. 12 ust. 5a; 2) w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia; 3)w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości; 4) w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni – ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej; 4a) w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną: wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne – jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany, wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie – jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany, wartość określoną zgodnie z art. 14 – jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie; 4b) w razie przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową: wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne, wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie składników majątku, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie – jeżeli rzeczy te lub prawa nie były amortyzowane; 5) w razie otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej, z zastrzeżeniem ust. 10b – ustaloną przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.
Art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy reguluje więc wprost zasady, jakimi powinien kierować się Wnioskodawca w zakresie ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych nabytych w związku z likwidacją SPV. Co do zasady będzie to wartość ustalona przez Wnioskodawcę na moment likwidacji, z zastrzeżeniem, że ustalona wartość nie będzie przekraczała wartości rynkowej. Wyjątek dotyczy środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przez SPV w drodze aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W tym przypadku Spółka ma obowiązek ustalić wartość początkową według wartości historycznej, czyli wynikającej z ksiąg SPV.
Stanowisko powyższe potwierdza praktyka organów podatkowych, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 kwietnia 2012 r., nr IPPB3/423-57/12-3/PK1, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 19 października 2011 r., nr ITPB3/423-408/11/DK, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 20 listopada 2009 r., nr IBPBI/2/423-1001/09/SD.
Podsumowując, Wnioskodawca powinien ustalić wartość początkową środków trwałych lub wartości niematerialnych otrzymanych w wyniku likwidacji SPV dla celów amortyzacji podatkowej w wysokości: wartości początkowej wynikającej z ksiąg SPV – w przypadku, gdy środki trwałe lub wartości niematerialne zostały nabyte przez SPV w drodze aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa; wartości poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustalonej przez Wnioskodawcę, nie wyższej jednak od ich wartości rynkowej – w pozostałych przypadkach.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Sposoby ustalania przez podatników wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych reguluje art. 16g ustawy.
Zgodnie z zasadą wyrażoną w ust. 1 pkt 5 tego artykułu, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, w razie ich otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej, z zastrzeżeniem ust. 10b, uważa się ustaloną przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.
Należy przy tym zaznaczyć, że stosownie do art. 16g ust. 12 ustawy, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 10 i 11 stosuje się odpowiednio art. 14. Jednocześnie, na mocy art. 16g ust. 10b ustawy, w przypadku otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które uprzednio zostały wniesione do tej osoby prawnej jako wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio.
Zgodnie natomiast z art. 16g ust. 9 ustawy, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów – wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.
A zatem, na mocy stosowanej odpowiednio – zgodnie z art. 16g ust. 10b ustawy – regulacji ust. 9 tego artykułu, wartość początkową otrzymanych w związku z likwidacją osoby prawnej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które uprzednio zostały wniesione do likwidowanej osoby prawnej jako wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części i które były wprowadzone do jej ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ustala się w wysokości ich wartości początkowej określonej w ewidencji podmiotu likwidowanego.
Jak wynika z powołanych unormowań, ustawodawca zróżnicował zasady określania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych przez podatnika w związku z likwidacją osoby prawnej, w oparciu o kryterium sposobu, w jaki likwidowana osoba prawna stała się ich właścicielem (współwłaścicielem). I tak: w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które uprzednio zostały wniesione do likwidowanej osoby prawnej jako wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nie ustala się na nowo ich wartości początkowej, ale przyjmuje wartość początkową określoną w ewidencji podmiotu likwidowanego (art.
16g ust. 9 w zw. z art. 16g ust. 10b ustawy); w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które uprzednio nie zostały wniesione do likwidowanej osoby prawnej jako wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (czyli zostały wniesione do likwidowanej spółki jako wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć, nabyte odpłatnie albo częściowo odpłatnie, nabyte w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, otrzymane w związku z likwidacją osoby prawnej albo wytworzone – w przypadku środków trwałych), ustala się na nowo ich wartość początkową, stosując zasadę ogólną z art. 16g ust. 1 pkt 5 ustawy.
Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie oraz przytoczone uregulowania prawne, organ upoważniony podziela pogląd Spółki w zakresie określenia wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku likwidacji spółki kapitałowej. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.