INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2012 r. (data wpływu 9 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad korygowania kosztów uzyskania przychodów w związku z otrzymanym dofinansowaniem - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 9 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad korygowania kosztów uzyskania przychodów w związku z otrzymanym dofinansowaniem. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.
Wnioskodawca otrzymał dofinansowanie z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka („PO IG”), umowa o dofinansowanie w ramach Działania 8.1 Wspieranie działalności gospodarczej w dziedzinie gospodarki elektronicznej 8. Osi priorytetowej Społeczeństwo informacyjne – zwiększanie innowacyjności gospodarki Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013. Na dzień składania wniosku Spółka jest w fazie końcowego rozliczenia i akceptacji projektu, po którym nastąpi płatność końcowa. Spółka ubiegała się o dofinansowanie we własnym imieniu. Projekt jest realizowany na własną rzecz.
Przy realizacji Projektu Spółka podzlecała określone działania podmiotom trzecim (podmioty trzecie wykonywały na rzecz Spółki poszczególne aplikacje, usługi reklamowe i marketingowe i inne niezbędne usługi związane z projektem). Wydatki określone w Projekcie zostały sfinansowane dofinansowaniem z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka zarówno w trybie zwrotu uprzednio poniesionych wydatków, jak i w trybie zaliczek (wypłat na poczet przyszłych wydatków). Oprócz kwoty dofinansowania z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka Projekt został sfinansowany ze środków własnych Spółki.
Warunkiem koniecznym uruchomienia pierwszej i kolejnych transz dofinansowania jest przedstawienie PARP szeregu dokumentów wskazanych w umowie o dofinansowanie.
Dofinansowanie zostało przeznaczone na sfinansowanie: nabycia środków trwałych (meble biurowe oraz komputery i telefony komórkowe) oraz wartości niematerialnych i prawnych (licencja na stronę internetową buddyway.com oraz zakup aplikacji mobilnych na telefony komórkowe) – dofinansowanie w wysokości 85% wydatków kwalifikowanych (wydatkami kwalifikowanymi jest wartość netto planowanych wydatków podlegających dofinansowaniu), nabycia wyposażenia, aparatów gps., aparatów telefonicznych, artykułów biurowych, usług internetowych, informatycznych, reklamowych – dofinansowanie w wysokości 85% wydatków kwalifikowanych, wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w ramach projektu – dofinansowanie w wysokości 85% wydatków kwalifikowanych.
Przedmiotem umowy było udzielenie Spółce przez Instytucję Wdrażającą/Instytucję Pośredniczącą II stopnia dofinansowania na realizację Projektu „…” w ramach PO IG, co przełoży się na uzyskanie przewagi konkurencyjnej oraz zwiększenie przychodów Spółki ze sprzedaży produktów. Przez Instytucję Wdrażającą/Instytucję Pośredniczącą II stopnia rozumie się Polską Agencję Rozwoju Pomorza – podmiot, któremu została powierzona, w ramach Działania 8.1, realizacja zadań odnoszących się bezpośrednio do Beneficjentów. Dofinansowanie zostało udzielone na podstawie umowy podpisanej przez Wnioskodawcę z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości („PARP”).
Zgodnie z umową całkowity koszt realizacji Projektu wynosił 913 459 zł 70 gr i jest to również maksymalna kwota wydatków kwalifikowanych (objętych dofinansowaniem). Wkład własny Spółki zgodnie z umową stanowił 15% maksymalnych wydatków kwalifikowanych, zatem wynosił 137 018 zł 96 gr. Na dzień złożenia niniejszego wniosku nastąpiły następujące wypłaty środków: w formie zaliczki (tj. przed poniesieniem wydatków kwalifikowanych), w kwocie 232 932 zł 22 gr, w formie refundacji (tj. po poniesieniu wydatków kwalifikowanych), w kwocie 335 476 zł 52 gr.
Podkreślenia wymaga fakt, ze uruchomienie dofinansowania jest uzależnione od spełnienia przez Wnioskodawcę określonych warunków, zatem jego uruchomienie jest wysoce prawdopodobne, ale nie można go całkowicie zagwarantować. W związku z powyższym zadano następujące pytania. Czy, jeśli dofinansowanie jest wypłacane Spółce po poniesieniu wydatków (w formie refundacji), Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki kwalifikowane objęte dofinansowaniem PO IG, a z chwilą otrzymania dofinansowania dokonać korekty (zmniejszenia) tych kosztów w bieżącym okresie poprzez zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę otrzymanej dotacji?
Czy, jeśli dofinansowanie jest wypłacane Spółce po oddaniu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej objętych dofinansowaniem do używania, Spółka może w okresie do miesiąca poprzedzającego miesiąc faktycznego otrzymania dofinansowania zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od pełnej wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, a od miesiąca, w którym otrzymano dofinansowanie (w formie refundacji) – tylko od części wartości początkowej, która nie jest objęta dofinansowaniem, a korektę amortyzacji od środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych za okres od miesiąca oddania do użytkowania do miesiąca wpływu dotacji można dokonać jednorazowo w miesiącu wpływu dotacji?
Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.
Prezentując własne stanowisko – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 – Spółka wskazuje, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 58 tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52 i 53 lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.
Dofinansowanie z PO IG będzie objęte art. 17 ust. 1 pkt 53 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z tym wydatki w części sfinansowanej dofinansowaniem z PO IG nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem Spółki, obowiązek wyłączenia takiej części wydatków z kosztów uzyskania przychodów wystąpi dopiero z chwilą faktycznego otrzymania dofinansowania (zapłaty kwoty dofinansowania przez PARP). Wskazuje na to forma dokonana wyrazu „sfinansowanych” użyta w treści art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Do czasu otrzymania kwoty dofinansowania, wydatki nie są sfinansowane dotacją i mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.
Z powyżej wskazanych względów wyłączenie wydatków objętych dofinansowaniem z kosztów uzyskania przychodów powinno nastąpić w miesiącu otrzymania dofinansowania. Również w przypadku, gdy wydatki objęte dofinansowaniem są zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym wcześniejszym niż rok, w którym faktycznie Spółka otrzyma kwotę dofinansowania korekta (zmniejszenie) kosztów uzyskania przychodów nastąpi w roku podatkowym, w którym otrzymano kwotę dofinansowania. W takim wypadku nie wystąpi potrzeba korygowania zeznania za rok podatkowy, w którym wydatki pierwotnie zostały zaliczone do kosztów podatkowych.
Stanowiska identyczne z przedstawionym przez Spółkę zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w piśmie z 18 maja 2009 r. (ILPB3/423-168/09-2/JG) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z 31 marca 2010 r. (IPPB5/423-4/10-4/AS). W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.
W analizowanym stanie faktycznym Wnioskodawca otrzymał dofinansowanie z Programu Operacyjnego Innowacyjna w ramach Działania 8.1 Wspieranie działalności gospodarczej w dziedzinie gospodarki elektronicznej 8. Osi priorytetowej Społeczeństwo informacyjne – zwiększanie innowacyjności gospodarki Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013. Przychód z tego tytułu jest zwolniony od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Należy przy tym wyjaśnić, iż ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) przewiduje szereg zwolnień dla tego rodzaju środków.
Kwalifikacja uzależniona jest m.in. od sposobu rozdzielania omawianych środków, a także daty ich otrzymania. I tak np. wolne od podatku są: dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach (art. 17 ust. 1 pkt 47); kwoty otrzymane od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeżeli agencje otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach (art.
17 ust. 1 pkt 48); płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców (art. 17 ust. 1 pkt 52); środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (art. 17 ust. 1 pkt 53).
Podstawa prawna zwolnienia od podatku dochodowego otrzymanych przez Wnioskodawcę środków pozostaje jednakże poza zakresem sprawy, bowiem niezależnie od niej, wydatki i koszty bezpośrednio sfinansowane z dochodów (przychodów) wskazanych w tych przepisach nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.
Stosownie bowiem do art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52 i 53, lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie; Zatem, wydatki Spółki poniesione w ramach realizowanego projektu pokryte środkami zwolnionymi od opodatkowania nie stanowią kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Co istotne, użyte w przywołanym unormowaniu sformułowanie „bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów)” nie oznacza, że chodzi wyłącznie o wydatki i koszty wcześniej, uprzednio sfinansowane z określonych dochodów (przychodów) podatnika, tj. sfinansowane przed ich poniesieniem, lecz również o wydatki i koszty, które zostały poniesione, a następnie zwrócone. Tak więc wyłączenie, o którym mowa w niniejszym przepisie dotyczy także wydatków, które zostały najpierw przez podatnika poniesione, a dopiero później zrefundowane. W konsekwencji wydatki Spółki poniesione w ramach realizowanego projektu pokryte środkami wolnymi od opodatkowania nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.
Zatem – odnosząc powyższe do analizowanej sytuacji – po otrzymaniu dotacji podatnik jest zobowiązany do skorygowania – zmniejszenia – kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania – zwiększenia – podatku dochodowego (zaliczek za okresy rozliczeniowe), w których wykazał te koszty w wysokości zawyżonej. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają szczególnych zasad dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów. Należy również zauważyć, iż otrzymanie refundacji nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu a jedynie wpływa na wysokość kosztu bądź też całkowite wykluczenie wydatku z kosztów podatkowych.
Zatem korekty kosztów powinny odnosić się do tych okresów rozliczeniowych, w których koszty te były ujęte w rachunku podatkowym. W związku z powyższym należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, iż „wydatki w części sfinansowanej dofinansowaniem z PO IG nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów”. Jednakże twierdzenie „Do czasu otrzymania kwoty dofinansowania, wydatki nie są sfinansowane dotacją i mogą stanowić koszty uzyskania przychodów” oraz dalszych konsekwencji dokonania przez Spółkę takiej wykładni art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie może zostać uznane za prawidłowe.
Dodatkowo – odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę rozstrzygnięć – należy wskazać, że wydając niniejszą interpretację indywidualną tutejszy organ dokonał analizy przedstawionej w nich argumentacji, odpowiadającej w dużej mierze argumentom Wnioskodawcy. Jednocześnie, warto zauważyć, że w obrocie prawnym funkcjonują również rozstrzygnięcia, w których zaprezentowano odrębne niż Wnioskodawca stanowisko w przedmiotowej sprawie.
Funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono podobne stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Niemniej jednak, w praktyce sytuacje takie mogą mieć miejsce, choćby z uwagi na przewidzianą przez ustawodawcę możliwość zmiany interpretacji indywidualnej w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej.
Należy także podkreślić, że podstawowym zadaniem tutejszego organu jest wydawanie interpretacji prawidłowych, tj. w prawidłowy sposób odczytujących normy prawne zawarte w poszczególnych przepisach prawa podatkowego, a nie utrwalających raz wyrażony pogląd w tym zakresie. Należy też wyjaśnić, iż rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach osób, które się o nie ubiegały i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.