INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2012 r. (data wpływu 28 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym w dniu 2 kwietnia 2013 r. – dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie sposobu określenia podstawy opodatkowania w związku z planowaną sprzedażą nieruchomości – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 28 stycznia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełniony w dniu 2 kwietnia 2013 r. – w indywidualnej sprawie dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie sposobu określenia podstawy opodatkowania w związku z planowaną sprzedażą nieruchomości. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Spółka prowadzi działalność koncesjonowaną w zakresie wytwarzania, przesyłania i dystrybucji ciepła dla potrzeb centralnego ogrzewania, ciepłej wody oraz innych celów technologicznych.
Spółka zawarła umowę zamiany nieruchomości z jednostką samorządu terytorialnego (dalej: Gmina) zgodnie z ustawą z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.
Umowa zamiany odbyła się w ten sposób, że Spółka przeniosła na Gminę prawo użytkowania wieczystego do nieruchomości zabudowanej położonej przy ul. K oznaczonej jako działka nr xx obszaru xzy ha oraz prawo własności budynku na przedmiotowej nieruchomości o łącznej wartości xyz zł, a w zamian za to Gmina przeniosła na rzecz Spółki prawo własności nieruchomości zabudowanej położonej przy ul. J. Z uwagi na różnice w wartościach przedmiotowych nieruchomości, Gmina dodatkowo uiściła dopłatę na rzecz Spółki zgodnie z art. 15 ww. ustawy. Transakcja odbyła się na zasadach rynkowych, tj. wg najbardziej prawdopodobnej do uzyskania ceny.
Spółka otrzymała nieruchomość przy ul. K aportem na podstawie aktu założycielskiego Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z 1996 roku oraz umowy użytkowania wieczystego z 1997 roku. Z kolei, budynek przy ul. J został wybudowany siłami własnymi Spółki w 1991 roku i podlega amortyzacji w księgach Spółki jako budynek wybudowany na cudzym gruncie na takich samych zasadach jak przy amortyzacji własnego środka trwałego, tj. wg stawki 2,5%. Dodatkowo w odpowiedzi na wezwanie o uzupełnienie wniosku Spółka wskazała, że używała nieodpłatnie znajdujący się przy ulicy J grunt będący własnością Gminy. W trakcie trwania nieodpłatnego używania Wnioskodawca wybudował na tym gruncie budynek.
Budynek ten traktowany był przez Wnioskodawcę jako inwestycja w cudzym środku trwałym i amortyzowany wg stawki 2,5%. Gmina nie zwróciła Spółce wartości ww. budynku jako nakładu zwiększającego wartość gruntu będącego własnością Gminy. Również dla potrzeb umowy zamiany grunt przy ulicy J został wyceniony tak jakby nie był on zabudowany. W kontekście przedstawionego stanu faktycznego przedstawiono następujące pytania. W jaki sposób określić podstawę opodatkowania z tytułu zamiany przedmiotowych nieruchomości? W jaki sposób określić podstawę opodatkowania w przypadku kiedy nabyta w ramach umowy zamiany nieruchomość zostanie następnie zbyta podmiotowi trzeciemu?
Niniejsza interpretacja dotyczy pytania drugiego w pozostałym zakresie sprawa zostanie rozstrzygnięta odrębnie. W przypadku dalszego zbycia nabytej nieruchomości od Gminy nieruchomości zabudowanej przy ul. J, Spółka osiągnie przychód w wysokości wynikającej z umowy sprzedaży zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Koszt natomiast zostanie określony na podstawie art. 16 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi m.in., że wydatki na nabycie gruntów lub prawa wieczystego gruntów są kosztem uzyskania przychodu, dopiero w dacie odpłatnego ich zbycia.
Przenosząc powyższą zasadę na ewentualną transakcję zbycia nieruchomości przy ul. J należy uznać, że kosztem zakupu nieruchomości przy ul. J są wydatki poniesione przez Spółkę na jej nabycie, tj. wartość przekazanej w zamian nieruchomości przy ul. K, wynosząca zgodnie z umową zamiany xyz zł. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. W celu określenia skutków podatkowych umowy zamiany należy przeanalizować treść umowy zawartej pomiędzy stronami w kontekście przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.
U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) i ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.). Kwestie dotyczące umów zamiany zostały uregulowane w przepisach art. 603 - 604 Kodeksu cywilnego. Pierwszy przepis stanowi, iż przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie do przeniesienia własności innej rzeczy. Natomiast w drugim z przepisów zaznaczono, że do zamiany stosuje się przepisy o sprzedaży. Charakterystyczne dla umowy zamiany jest to, że podstawowe obowiązki obu stron i treść ich świadczeń są identyczne, różny jest jedynie przedmiot świadczeń każdej z nich.
Przedmiotem zamiany, podobnie jak sprzedaży, mogą być rzeczy i ich zbiory, a także inne prawa majątkowe, jednakże nie pieniądze. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji umowy zamiany, dlatego też należy w tym względzie kierować się ww. przepisami Kodeksu cywilnego i rozliczyć skutki takiej operacji na takich zasadach jakie obowiązują wobec transakcji odpłatnego zbycia, co oznacza że zamiana o której mowa we wniosku, była dla Wnioskodawcy formą odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz prawa własności wiaty i budowli oraz nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu.
O ile w przypadku umowy sprzedaży kupujący zobowiązuje się zapłacić sprzedającemu określoną cenę w zamian za nabywany towar, o tyle w przypadku zamiany, formą zapłaty jest uzyskanie innej rzeczy w zamian za wydaną. Dlatego też, wydane przez Wnioskodawcę prawa należałoby uznać za sprzedawane, natomiast uzyskane w zamian prawo wieczystego użytkowania należałoby uznać za zakupione. Umowa zamiany zawiera w sobie zatem niejako dwie umowy sprzedaży, w której każdej ze stron przysługują prawa i obciążają obowiązki zarówno sprzedawcy, jak i kupującego. Zdaniem tut.
Organu przedmiotowa zamiana stanowić będzie dla Spółki formę odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania działki i budynku oraz nabycia prawa własności zabudowanej działki. Zarówno opisane wyżej odpłatne zbycie jak i nabycie, pod względem skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych, należy rozpatrywać rozdzielnie. Zgodnie z powołanym art. 7 ust. 2 ustawy, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Z treści art. 12 ust. 1 ustawy wynika, że przychodami są m.in. otrzymane pieniądze i wartości pieniężne.
Z kolei, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
Kosztami uzyskania przychodów natomiast, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a - b ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów m.in. wydatków na: nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów, nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wydatki te zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.
Grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów nie podlegają amortyzacji (art. 16c pkt 1 ustawy). Reasumując powyższe wyjaśnienia, w przypadku dalszej sprzedaży nabytej w ramach zamiany nieruchomości Spółka do przychodu powinna zaliczyć cenę określoną w akcie notarialnym dokumentującym zbycie tej nieruchomości, przy czym podkreślić należy, że cena ta powinna odpowiadać co do zasady wartości rynkowej zbywanej nieruchomości.
Natomiast do kosztów uzyskania przychodów Spółka będzie mogła zaliczyć wartość wydatków jakie poniosła na nabycie przedmiotowej nieruchomości, w tym przypadku wartość nieruchomości w zamian za którą Spółka otrzymała nieruchomość będącą przedmiotem dalszej sprzedaży, pomniejszoną ewentualnie o wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych.
Końcowo należy wskazać, że tut. organ nie ma uprawnień do przeprowadzania postępowania kontrolnego, czy podatkowego, w konsekwencji nie może odnieść się do prawidłowości podanych wartości przedstawionej transakcji, co za tym idzie przedmiotowa interpretacja nie może wprost potwierdzać wysokości podstawy opodatkowania w związku z daną transakcją, a jedynie wskazywać na zasady jej ustalania. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.