INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770, ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2011 r. (data wpływu 14 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 14 listopada 2011 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca, fundusz inwestycyjny zamknięty aktywów niepublicznych, jest większościowym akcjonariuszem spółek: N Sp. z o.o. SKA oraz C Sp. z o.o. SKA. Pozostałymi akcjonariuszami obu spółek są osoby fizyczne. Spółka N prowadzi m.in. działalność w zakresie produkcji opakowań z tektury na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.
Spółka C prowadzi m.in. działalność w zakresie konfekcjonowania i handlu tekturą oraz produkcji tektury falistej na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Obie spółki zamierzają prowadzić sprzedaż swoich wyrobów i towarów handlowych na terytorium Niemiec za pośrednictwem Komisanta będącego spółką GmbH, założoną według prawa niemieckiego, z siedzibą na terytorium Niemiec. Komisant będzie niemieckim podatnikiem podatku od wartości dodanej oraz będzie zatrudniać na terytorium Niemiec pracowników. Komisant będzie prowadził swoją zwykłą działalność na terytorium Niemiec i początkowo będzie komisantem tylko dla dwóch spółek: N Sp. z o.o. SKA oraz C Sp. z o.o. SKA.
W późniejszym czasie Komisant zamierza rozszerzyć swoją działalność pozyskując innych kontrahentów, na rzecz których zamierza prowadzić działalność komisową, zarówno z terytorium Polski, jak i z terytorium Niemiec. Udziałowcem Komisanta będzie Wnioskodawca. W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania: Czy Komisant z siedzibą na terytorium Niemiec będzie dla spółki N oraz dla spółki C niezależnym przedstawicielem, o którym mowa w art. 5 ust. 6 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r.?
Zakładając, że Komisant z siedzibą na terytorium Niemiec będzie dla spółki N oraz dla spółki C niezależnym przedstawicielem, czy przychody (dochody) ze sprzedaży za pośrednictwem Komisanta na terenie Niemiec, przypadające na Wnioskodawcę, tj. akcjonariusza spółki N oraz akcjonariusza spółki C, będą opodatkowane przez Wnioskodawcę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej? Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie drugie. Zagadnienie zawarte w pytaniu pierwszym jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.
Zdaniem Wnioskodawcy, zakładając, że Komisant z siedzibą na terytorium Niemiec będzie dla spółki N oraz spółki C niezależnym przedstawicielem, o którym mowa w art. 5 ust. 6 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r., należy przyjąć, że przychody (dochody) przypadające na Wnioskodawcę, tj. akcjonariusza spółki N oraz akcjonariusza spółki C, ze sprzedaży wyrobów i towarów wydanych w komis przez spółkę N i spółkę C i następnie sprzedanych na terytorium Niemiec za pośrednictwem Komisanta będą opodatkowane, na mocy przepisów art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w całości na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Powyższe oznacza, że na mocy ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne z siedzibą w Polsce są opodatkowane od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Zasadę powyższą modyfikują postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania – w tym przypadku będzie to Umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. Zasadę opodatkowania dochodów osiąganych z tytułu działalności gospodarczej reguluje art. 7 ww. Umowy.
Stosownie do art. 7 ust. 1 tejże Umowy zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. W związku z tym, że spółka N i spółka C będą sprzedawać swoje wyroby na terenie Niemiec za pośrednictwem Komisanta, który nie będzie zakładem w rozumieniu przepisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, przychody te będą opodatkowane w Polsce na zasadach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 125 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, ze zm.), spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.
Powyższa spółka osobowa łączy w sobie z jednej strony cechy spółki komandytowej, z drugiej zaś cechy spółki akcyjnej, co znajduje odzwierciedlenie w treści art. 126 Kodeksu, przewidującego stosowanie do spółki komandytowo-akcyjnej w określonych sprawach przepisów dotyczących spółki komandytowej, w innych zaś – przepisów dotyczących spółki akcyjnej. Stosownie do regulacji art. 147 § 1 Kodeksu, komplementariusz i akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do wniesionych wkładów, chyba że statut spółki stanowi inaczej.
Powyższy status spółki komandytowo-akcyjnej na gruncie przepisów prawa handlowego, jako spółki osobowej niemającej osobowości prawnej, powoduje że w zakresie opodatkowania dochodów spółki prowadzącej działalność gospodarczą w takiej formie spółka ta nie jest podatnikiem podatku dochodowego, lecz jej wspólnicy. W przypadku więc, gdy wspólnikiem spółki osobowej jest osoba prawna, zastosowanie w tej sytuacji znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl przepisu art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.
Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.) – dalej: ustawa – przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3. Jak stanowi art. 5 ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Zgodnie z dyspozycją art. 3 ust. 1 ustawy podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Stosownie do art. 5 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz.
U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90) – dalej: Umowa – w rozumieniu Umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że prowadzi ono w tym Państwie działalność poprzez maklera, komisanta albo innego niezależnego przedstawiciela pod warunkiem, że takie osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności – art. 5 ust. 6 Umowy.
Z kolei w myśl art. 7 ust. 1 Umowy zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.
W konsekwencji powyższego, w przypadku uzyskiwania przychodu z działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Niemiec przez polskiego rezydenta, nie sankcjonującej jednakże (jak wskazuje Wnioskodawca) powstania jego zakładu w tym Państwie, wyłącznie polskie regulacje podatkowe będą miały znaczenie prawne przy ustalaniu dochodu/straty dla potrzeb opodatkowania podmiotu polskiego podatkiem dochodowym w Polsce.
Niemniej jednak w niniejszej sprawie należy mieć na uwadze, że w związku z tym, iż osiągane przez Wnioskodawcę – akcjonariusza transparentnej podatkowo spółki osobowej – przychody z udziału w takiej spółce będą objęte regulacjami polskiego prawa podatkowego, zastosowanie tutaj znajdzie dyspozycja art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalniająca od podatku fundusze inwestycyjne działające na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.