INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2013 r. (data wpływu 22 października 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 stycznia 2014 r. (data wpływu 24 stycznia 2014 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodów w związku z wymianą udziałów – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 22 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodów w związku z wymianą udziałów. We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca planuje utworzyć spółkę kapitałową w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka). Wnioskodawca posiada również 100% udziałów w innej spółce kapitałowej w formie sp. z o.o. (dalej: Spółka Operacyjna) prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie wynajmu powierzchni handlowej w należącym do Spółki Operacyjnej budynku centrum handlowego.
Wnioskodawca zamierza dokonać restrukturyzacji w zakresie posiadanych udziałów Spółki Operacyjnej. W ramach rozpatrywanego scenariusza Spółka, po jej utworzeniu przez Wnioskodawcę, przyjmie aport od Wnioskodawcy w formie udziałów Spółki Operacyjnej - tym samym dokonana zostanie wymiana udziałów polegająca na wniesieniu udziałów Spółki Operacyjnej do Spółki w zamian za uzyskanie przez Wnioskodawcę udziałów Spółki w jej podwyższonym kapitale zakładowym. Nominalna wartość udziałów objętych przez Wnioskodawcę w Spółce w ramach transakcji wymiany udziałów odpowiadać będzie rynkowej wartości udziałów Spółki Operacyjnej wniesionych do Spółki.
Przy tym Spółka w ramach wymiany udziałów uzyska bezwzględną większość praw głosów w Spółce Operacyjnej. Nie są przewidywane jakiekolwiek dodatkowe wpłaty w gotówce przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy z tytułu nabycia udziałów Spółki Operacyjnej. Wszystkie podmioty biorące udział w planowanej transakcji wymiany udziałów, tzn. Wnioskodawca, Spółka oraz Spółka Operacyjna, podlegają w Polsce (tj. w państwie członkowskim Unii Europejskiej) opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.
Jednocześnie, Wnioskodawca przewiduje, że w przyszłości może dojść do dobrowolnego umorzenia części udziałów Spółki Operacyjnej należących do Spółki za wynagrodzeniem (zbycia udziałów przez Spółkę na rzecz Spółki Operacyjnej w celu umorzenia w rozumieniu art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych). Wynagrodzenie to może zostać wypłacone Spółce w formie rzeczowej - w postaci nieruchomości należącej do Spółki Operacyjnej (dalej: Nieruchomość). Nieruchomość obejmuje grunt (prawo wieczystego użytkowania gruntu) wraz z budynkiem handlowo-usługowym (budynek przeznaczony na centrum handlowe).
Wartość Nieruchomości wydawanej Spółce, jako wynagrodzenia za umorzenie, będzie odpowiadać rynkowej wartości umarzanych udziałów. Nieruchomość została nabyta przez Spółkę Operacyjną w 1992 r. Transakcja nabycia Nieruchomości przez Spółkę Operacyjną nie podlegała opodatkowaniu VAT (transakcja przeprowadzona przed wprowadzeniem VAT w Polsce). Po nabyciu Nieruchomość była oddawana do używania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, na rzecz innych podmiotów - Nieruchomość była przeznaczona na wynajem powierzchni na cele handlowe.
Spółka Operacyjna po nabyciu Nieruchomości ponosiła na tę Nieruchomość nakłady na jej ulepszenie, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym - przy tym nakłady te były ponoszone w okresie przekraczającym 5 lat poprzedzających planowane wydanie Nieruchomości w ramach umorzenia udziałów Spółki Operacyjnej. Uzyskaną w ten sposób Nieruchomość Spółka będzie wykorzystywać do prowadzenia działalności gospodarczej i wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Wniosek dotyczy oceny skutków podatkowych planowanych operacji po stronie Spółki, którą Wnioskodawca planuje utworzyć.
W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że przyszłą spółką, którą zamierza utworzyć będzie …. Jak wskazuje Wnioskodawca na obecnym etapie prowadzone są prace w zakresie ustalania treści statutu przyszłej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1): Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym transakcja wymiany udziałów polegająca na wniesieniu przez Wnioskodawcę udziałów (bezwzględnej większości praw głosów) Spółki Operacyjnej do Spółki, w zamian za objęcie udziałów Spółki, wypełnia warunki wymiany udziałów z art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie będzie powodować powstania przychodu po stronie Spółki - tj. pozostanie neutralne podatkowo na dzień jej dokonania? Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 12 ust. 4d reguluje zasady opodatkowania transakcji wymiany udziałów.
Zgodnie z tym przepisem, w przypadku zbycia przez udziałowca udziałów jednej spółki kapitałowej innej spółce kapitałowej, jeżeli spółka nabywająca udziały oraz udziałowiec zbywający te udziały (obejmujący w zamian udziały spółki nabywającej), podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania i jednocześnie w zamian za zbywane udziały udziałowiec zbywający udziały otrzyma/obejmie udziały spółki nabywającej, a także, jeżeli w wyniku tego nabycia udziałów spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały są zbywane, to wówczas do przychodów nie zalicza się wartości udziałów otrzymanych/przekazanych udziałowcowi spółki zbywanej oraz udziałów nabytych przez spółkę nabywającą.
Konsekwentnie, przy dopełnieniu warunków przewidzianych dla wymiany udziałów, wartość udziałów uzyskanych w ramach tej transakcji przez spółkę nabywającą (Spółkę) nie stanowi dla tej spółki przychodu podatkowego. Zdaniem Wnioskodawcy, opisana wyżej wymiana udziałów z udziałem Spółki wypełnia warunki z art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dlatego, zgodnie z tym przepisem, jej przeprowadzenie w opisanych wyżej okolicznościach nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Spółki.
W jej wyniku dojdzie bowiem do wymiany udziałów pomiędzy dwoma podmiotami podlegającymi w Polsce (państwie członkowskim Unii Europejskiej) opodatkowaniu od całości swoich dochodów (bez względu na miejsce ich osiągania) - Wnioskodawca wniesie udziały Spółki Operacyjnej do Spółki, w wyniku czego Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Operacyjnej. Jednocześnie, w wyniku planowanej transakcji wymiany udziałów Spółka, w zamian za udziały w Spółce Operacyjnej, wyda własne udziały na rzecz Wnioskodawcy. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.
Zgodnie z art. 12 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.
U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) jeżeli spółka nabywa od wspólników innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikom tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikom tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia: spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikom tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).
Z powyższego wynika, że cytowany wyżej przepis wprowadza zasadę, zgodnie z którą czynność wymiany udziałów - przy spełnieniu wskazanych w nim warunków – nie wiąże się z powstaniem przychodu. Dodatkowo wskazać należy, iż transakcja wymiany udziałów jest jedną z operacji, do których odnosi się Dyrektywa Rady 2009/133/WE z dnia 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego.
Zgodnie z art. 2 lit. e Dyrektywy 2009/133/WE, „wymiana udziałów” oznacza czynność, w wyniku której spółka nabywa udziały w kapitale innej spółki, uzyskując w ten sposób większość praw głosu w tej spółce lub posiadając taką większość praw głosu, nabywa dalsze udziały, w zamian za wyemitowanie na rzecz akcjonariuszy tej ostatniej spółki w zamian za ich papiery wartościowe, papierów wartościowych swojej spółki, jak również, jeżeli ma to zastosowanie, wypłatę gotówkową nieprzekraczającą 10 % wartości nominalnej lub, w przypadku braku wartości nominalnej, księgowej wartości nominalnej tych papierów wartościowych.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje utworzyć spółkę kapitałową w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca posiada również 100% udziałów w Spółce Operacyjnej prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie wynajmu powierzchni handlowej w należącym do Spółki Operacyjnej budynku centrum handlowego. Spółka, po jej utworzeniu przez Wnioskodawcę, przyjmie aport od Wnioskodawcy w formie udziałów Spółki Operacyjnej - tym samym dokonana zostanie wymiana udziałów polegająca na wniesieniu udziałów Spółki Operacyjnej do Spółki w zamian za uzyskanie przez Wnioskodawcę udziałów Spółki w jej podwyższonym kapitale zakładowym.
Nominalna wartość udziałów objętych przez Wnioskodawcę w Spółce w ramach transakcji wymiany udziałów odpowiadać będzie rynkowej wartości udziałów Spółki Operacyjnej wniesionych do Spółki. Przy tym Spółka w ramach wymiany udziałów uzyska bezwzględną większość praw głosów w Spółce Operacyjnej. Nie są przewidywane jakiekolwiek dodatkowe wpłaty w gotówce przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy z tytułu nabycia udziałów Spółki Operacyjnej. Jak wskazuje Wnioskodawca, wszystkie podmioty biorące udział w planowanej transakcji wymiany udziałów, tzn.
Wnioskodawca, Spółka oraz Spółka Operacyjna, podlegają w Polsce (tj. w państwie członkowskim Unii Europejskiej) opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Jeżeli więc Spółka nabędzie udziały i uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Operacyjnej, a w zamian za udziały Spółki Operacyjnej Spółka wyda swoje udziały, przy czym obydwie spółki podlegają opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, to w niniejszej sprawie wystąpi czynność wymiany udziałów.
Wobec powyższego, przy spełnieniu przesłanek wynikających z art. 12 ust. 4d ww. ustawy, na moment dokonania ww. transakcji wymiany udziałów (akcji) Wnioskodawca, jako spółka nabywająca akcje w zamian za udziały nie rozpozna dla celów podatkowych przychodu z tytułu wymiany udziałów (akcji). Reasumując, biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa podatkowego i przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w sytuacji gdy transakcja wymiany udziałów wypełnia warunki wymiany udziałów z art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie będzie powodować powstania przychodu po stronie Spółki - tzn. pozostanie neutralna podatkowo na dzień jej dokonania.
Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.