INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2015 r. (data wpływu 22 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad rozpoznania kosztów uzyskania przychodów ze zbycia udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, uzupełnionym pismem Wnioskodawcy z dnia 23 czerwca 2015 r. (data wpływu: 26 czerwca 2015 r.) - jest prawidłowe w części dotyczącej pytania 1 i nieprawidłowe w części dotyczącej, pytania 2. UZASADNIENIE W dniu 22 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.
Został on następnie uzupełniony w dniu 26 czerwca 2015 r., w odpowiedzi na wezwanie organu z dnia 12 czerwca 2015 r. nr ITPB4/4511-71/15-2/MK. We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny. W dniu 18 marca 1991 r. Wnioskodawca przystąpił do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, obejmując w niej udziały za kwotę 450 000 000 „starych” złotych. W dacie tej za wyżej wymienioną kwotę można było nabyć 196,75 m2 mieszkania. Zgodnie z rozporządzeniem Urzędu Mieszkalnictwa cena 1m2 mieszkania wynosiła 2 465 000 „starych” złotych. W dniu 30 września 2014 r. Wnioskodawca sprzedał udziały w spółce. Wartość nominalna udziałów wynosiła 48 000 zł.
Cena sprzedaży udziałów ustalona została na kwotę 979 700 zł. Zgodnie z art. 22 ust. 1 w związku z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca ma prawo wykazać koszty uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży udziałów w postaci wydatków na ich nabycie. Jako że sprzedaż nastąpiła po 24 latach od nabycia udziałów, zmieniła się ż wartość nabywcza pieniądza.
Z tego względu Wnioskodawca rozważa, czy może w przedmiotowej sprawie zastosować waloryzację wydatków poniesionych na nabycie udziałów w spółce opartą na cenie 1m2 mieszkania ogłaszaną komunikatem Prezesa GUS i wynosząca w dacie zbycia udziałów 3 880 zł, co pozwoliłoby urealnić koszty uzyskania przychodu i ustalić ich wartość na kwotę 763 390 zł będącą iloczynem kwoty 3 880 zł/m2 i 196,75 m2 mieszkania. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
Czy w przedmiotowej sprawie znajduje zastosowanie przepis art. 22 ust. 1 w związku z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwalający pomniejszyć przychód uzyskany ze sprzedaży udziałów o koszty uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży udziałów w postaci wydatków poniesionych na ich nabycie? Czy w przedmiotowej sprawie możliwa będzie waloryzacja kosztów poniesionych na nabycie sprzedanych udziałów, ponieważ pomiędzy rokiem 1991, w którym Wnioskodawca objął udziały, a rokiem 2014 w którym nastąpiła sprzedaż doszło do istotnej zmiany siły nabywczej pieniądza? Ad.
1 Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym bezsprzecznie znajduje zastosowanie przepis art. 22 ust. 1 w związku z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwalający pomniejszyć przychód z tytułu sprzedaży udziałów o wydatki poniesione na ich nabycie. Ad.
2 Zdaniem Wnioskodawcy z uwagi na fakt, że wydatki na nabycie udziałów poniesione zostały w 1991 roku a ujęte zostaną w rozliczeniu kosztów uzyskania przychodu transakcji sprzedaży udziałów dokonanej w 2014 roku – koniecznym pozostaje zastosowanie waloryzacji tychże wydatków, ponieważ jej brak doprowadzi do narażenia Wnioskodawcy na poniesienie nadmiernego ciężaru podatkowego w postaci podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce.
Obecna, określona po denominacji pieniądza, nominalna wartość udziałów wynosząca 48500 złotych w żadnym stopniu nie odzwierciedla swojej wartości gospodarczej z roku 1991. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy wyczerpane zostały wszystkie przesłanki pozwalające zwaloryzować poniesione wydatki zgodnie z dyspozycją art. 3581 § 3 ustawy Kodeks cywilny oraz zasadami współżycia społecznego bez uszczerbku dla interesów fiskusa.
Z przywołanych powyżej przesłanek Zainteresowany wnioskuje, że może zastosować waloryzację wydatków poniesionych na nabycie udziałów w spółce opartą na cenie 1m2 mieszkania ogłaszaną komunikatem Prezesa GUS, będącą odpowiednikiem ceny 1m2 mieszkania w roku 1991 ogłaszaną rozporządzeniem Urzędu Mieszkalnictwa. Jak argumentuje Wnioskodawca, waloryzacja świadczeń pieniężnych co do zasady zmierza do przyznania stronie takiej samej wartości gospodarczej, jaką reprezentowała wierzytelność pieniężna w chwili powstania. Oznacza to, że w sytuacji zmiany siły nabywczej pieniądza strona zgodnie z art. 3581 § 3 ustawy Kodeks cywilny wnieść może o waloryzację zobowiązania pieniężnego.
Zgodnie z art. 3581 § 3 Kodeksu cywilnego sąd może waloryzować zobowiązanie pieniężne w przypadku istotnej zmiany siły nabywczej pieniądza, po rozważeniu interesów stron, zgodnie z zasadami współżycia społecznego. Zdaniem Wnioskodawcy w objętej pytaniem sytuacji faktycznej doszło do wypełnienia wszystkich przesłanek przemawiających za zastosowaniem waloryzacji poniesionych przez niego wydatków na nabycie udziałów w spółce w 1991 roku, sprzedanych następnie w 2014 roku.
Brak możliwości zastosowania waloryzacji poniesionych wydatków spowoduje narażenie Wnioskodawcy na poważne straty, ponieważ nominalna wartość udziałów określona kwotą 48500 zł w żadnym stopniu nie odzwierciedla swojej wartości gospodarczej z roku 1991 i jej przyjęcie doprowadzi do drastycznego zawyżenia podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w części dotyczącej pytania 1 i nieprawidłowe w części dotyczącej pytania 2. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.
U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku Art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy stanowi, że jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).
Uszczegółowieniem ww. przepisu jest przepis art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby faktycznie nie zostały otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.
Stosownie do art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 (ust. 2 pkt 4 przywołanego wyżej artykułu).
Jak stanowi art. 30b ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodów o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.
Zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.
Z powołanego wyżej przepisu wynika, że do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów – lecz dopiero z chwilą zbycia tych udziałów – zalicza się wszelkie, faktycznie poniesione przez podatnika koszty, które warunkują ich nabycie/objęcie. Reguła określona w tym przepisie ma zastosowanie przy ustalaniu dochodu ze zbycia udziałów, gdy możliwa jest ich identyfikacja i ustalenie dla zbywanych udziałów ich rzeczywistej ceny nabycia/objęcia (a zatem, gdy możliwe jest przypisanie ceny nabycia/objęcia udziału do zbywanego udziału).
Należy przy tym mieć na uwadze, że ustawodawca dla celów obliczania podatku dochodowego od osiągniętego dochodu z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach posiadających osobowość prawną nie wprowadził unormowań przewidujących możliwość waloryzacji wydatków na ich nabycie/objęcie, tj. przywracania im wartości, którą utraciły na skutek inflacji. Oznacza to, że kwoty wydatków poniesionych na nabycie/objęcie udziałów nie podlegają waloryzacji, mimo że zaliczenie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów często jest przesunięte w czasie.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w związku z przystąpieniem w dniu 18 marca 1991 r. do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością objął udziały za kwotę 450 000 000 złotych. Udziały te zbyte zostały w 2014 roku. Kwota należna z tego tytułu stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na ich objęcie stanowią koszt uzyskania przychodu, stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Należy przy tym wskazać, że ponieważ wydatki na objęcie udziałów zostały poniesione przed denominacją złotego, uwzględnia się je w kosztach uzyskania przychodów w kwocie odpowiadającej ich wartości po denominacji. Zgodnie bowiem z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. o denominacji złotego (Dz. U. Nr 84 poz. 386), wszelkie prawa majątkowe, a także zobowiązania i należności pieniężne powstałe przed datą 1 stycznia 1995 r., a płatne po tej dacie – podlegają przeliczeniu w stosunku określonym w art. 2 ust. 2 przedmiotowej ustawy.
W szczególności przeliczeniu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, podlegają: wynagrodzenia za pracę, emerytury, renty, inne należności wynikające z praw i zobowiązań majątkowych (publicznych i prywatnych) bez względu na tytuł ich powstania, wartości materiałów i surowców, wkładów oszczędnościowych, lokat i depozytów bankowych. W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy o denominacji złotego, nowa jednostka pieniężna, będzie miała wartość równą 10.000 starych złotych. Wbrew stanowisku Wnioskodawcy kwota za którą objął udziały w 1991 r. nie podlega waloryzacji.
W żadnym przepisie omawianej ustawy podatkowej ustawodawca nie wprowadził unormowań przewidujących możliwość waloryzacji kwot, za które dokonano zakupu udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Przywołany przez Wnioskodawcę art. 3581 § 3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.) nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie. W myśl art. 1 tej ustawy Kodeks reguluje stosunki cywilnoprawne między osobami fizycznymi i osobami prawnymi.
Przepisy Kodeksu cywilnego nie regulują zatem zagadnienia zastosowania przy obliczeniu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych waloryzacji kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70–561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.