INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2013 r. (data wpływu 8 października 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z faktur zawierających nieprawidłowości, dotyczące oznaczenia nabywcy bez konieczności wystawiania noty korygującej – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 8 października 2013 r. został złożony wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do odliczenia podatku z faktur zawierających nieprawidłowości, dotyczące oznaczenia nabywcy bez konieczności wystawiania noty korygującej. W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe. Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, składającym deklaracje VAT-7 do właściwego urzędu skarbowego i rozliczającym z tego tytułu VAT.
W październiku 1995 r. przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego Urzędowi Gminy w P. został nadany numer NIP. W sierpniu 2005 r. Gmina złożyła zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2 do zgłoszenia identyfikacyjnego Urzędu, wskazując w nim jako właściwą nazwę podatnika „Gmina P.”. Tym samym numer NIP nadany w 1995 r. Urzędowi Gminy został niejako „przypisany” Gminie. W marcu 2010 r. Gmina złożyła wniosek NIP-5 o potwierdzenie nadania numeru NIP Urzędowi Gminy (wskazując we wniosku numer NIP nadany Urzędowi Gminy w 1995 r. oraz nazwę podatnika „Urząd Gminy w P.”).
Pismem z dnia 17 listopada 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. wezwał Gminę do złożenia zgłoszenia aktualizacyjnego NIP-2 i wskazania w tym zgłoszeniu poprawnej w ocenie organu nazwy podatnika VAT, tj. „Gmina P.”. Uzasadniając wezwanie organ stwierdził, iż: zgodnie z obowiązującymi przepisami, podatnikiem podatku od towarów i usług jest Gmina, która posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność”.
Stosując się do wezwania, w listopadzie 2010 r. Gmina złożyła ponowne zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2, w którym jako nazwa podatnika została wskazana nazwa „Gmina P.” Jednocześnie w grudniu 2010 r. Urzędowi Gminy został nadany odrębny od Gminy numer NIP (tj. Gmina zachowała numer NIP nadany pierwotnie Urzędowi Gminy w 1995 r., natomiast Urząd otrzymał nowy numer NIP). Do października 2006 r. w składanych deklaracjach VAT-7 jako „nazwa podatnika” widniał „Urząd Gminy w P.”. Natomiast od listopada 2006 r. Gmina składając deklaracje VAT-7 jako „nazwa podatnika” wykazuje nazwę „Gmina P.” oraz podaje NIP pierwotnie nadany w 1995 r. Urzędowi. Faktury sprzedażowe wystawiane są przez Gminę.
Również co do zasady w fakturach zakupowych dotyczących inwestycji, jako nabywca towarów lub usług wskazywana jest Gmina. Zdarza się natomiast, że faktury dokumentujące pozostałe zakupy, wystawiane były/są na Urząd; przy czym do takich sytuacji dochodziło w szczególności przed 2011 r. Niezależnie od powyższego, na wszystkich fakturach zarówno sprzedażowych, jak i zakupowych znajduje się ten sam numer NIP (tj. NIP Gminy).
W świetle powyższego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Gmina chciałaby uzyskać potwierdzenie odnośnie poprawności przeprowadzenia ewentualnych korekt przeszłych rozliczeń z tytułu VAT i jednocześnie potwierdzić, że fakt złożenia zgłoszenia (tj. zmiany nazwy podatnika VAT z Urzędu na Gminę, z zachowaniem tego samego numeru NIP) nie stanowi przeszkody przed korygowaniem przez Gminę rozliczeń VAT wykazanych formalnie w przeszłości, jako rozliczenia dla celów VAT Urzędu.
Gmina pragnie zaznaczyć, iż w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym pytanie Gminy dotyczące korekt przyszłych rozliczeń z tytułu VAT, dotyczy wyłącznie tych okresów, co do których prawo do skorygowania rozliczeń z tytułu podatku VAT nie wygasło (nie uległo) przedawnieniu na podstawie przepisów szczególnych.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych zawierających błąd, jeżeli błąd będzie dotyczył omyłkowego wskazania Urzędu, jako nabywcy, o ile faktury te będą związane z działalnością opodatkowaną Gminy, bez konieczności występowania o wystawienie faktury korygującej przez sprzedającego lub wystawienia noty korygującej przez nabywającego?
Gmina stoi na stanowisku, że będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych zawierających błąd, jeżeli błąd będzie dotyczył omyłkowego wskazania Urzędu, jako nabywcy, o ile faktury te będą związane z działalnością opodatkowaną Gminy, bez konieczności występowania o wystawienie faktury korygującej przez sprzedającego lub wystawienia noty korygującej przez nabywającego. Gmina powołała treść art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, z którego wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalności gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Natomiast w oparciu o art. 15 ust. 6 wskazanej ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych działań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W konsekwencji ze względu na fakt, iż to jednostki samorządu terytorialnego są podmiotami posiadającymi osobowość prawną, to gminy i miasta, a nie obsługujące je urzędy powinny być rozpoznawane, jako podatnicy VAT.
W szczególności, w przypadku, gdy realizują one działania na podstawie umów cywilnoprawnych (np. sprzedaż nieruchomości, odpłatna(y) dzierżawa/najem nieruchomości), jednostki samorządu terytorialnego uznawane są za podatników VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego nawet, gdy dotyczą one zadań własnych miasta bądź gminy, podmioty te są podatnikami VAT. Podsumowując, Gmina uznała, iż w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, występuje w charakterze podatnika VAT.
Ponadto, ponieważ to Gmina, a nie Urząd posiada osobowość prawną i w określonym zakresie może korzystać z niej w celu prowadzenia działalności gospodarczej, Urząd nie powinien być uznawany za odrębnego podatnika VAT. Pogląd ten został również potwierdzony w wydawanych przez organy podatkowe licznych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego. Na potwierdzenie powyższego Gmina powołała interpretację indywidualną z dnia 9 czerwca 2011 r., sygn. IBPP1/443-931/11/ES, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach. Z treści rozstrzygnięcia, wynika, iż: „Urząd gminy jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej gminy.
Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania, podmiotowe gminy i urzędu gminy, również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy. Zatem Urząd działając w imieniu Gminy realizuje zadania własne Gminy. Natomiast zdolność prawną i zdolność do dokonywania czynności prawnych ma Gmina, nie zaś Urząd. (...) Zatem podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności jest wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną.
Dlatego też dla celów podatku od towarów i usług Gmina i Urząd powinny składać jedno rozliczenie deklaracyjne w podatku od towarów i usług, jak również tylko Gmina może wystawiać i otrzymywać faktury VAT”. Jednocześnie w indywidualnej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 sierpnia 2009 r., sygn. IBPP1/443-517/09/MS, potwierdzone zostało, że: „ (...) na Gminie ciąży obowiązek związany z rejestracją w zakresie podatku od towarów i usług, jak również obowiązek prowadzenia ewidencji dla potrzeb rozliczania podatku od towarów i usług.
Natomiast urzędy gminy realizujące zadania spoczywające na samorządowych osobach prawnych, a skutkujące obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług, występują - wyłącznie jako aparaty pomocnicze działające w imieniu i na rzecz ww. osób prawnych.
W świetle powyższego Urząd Gminy nie może być zarejestrowany jako odrębny od Gminy podatnik VAT, w związku z czym nie ma prawa wystawiać faktur VAT i otrzymywać faktur VAT, nie może składać deklaracji VAT-7. Natomiast zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności gospodarczej, w rozumieniu ustawy o VAT (Gminy i Urzędu Gminy) powinna być wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną”. Stanowisko powyższe, w ocenie Gminy, znajduje również odzwierciedlenie w utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych oraz w innych wydawanych w imieniu Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych.
Tytułem przykładu, Gmina powołała wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2010 r., sygn. I FSK 273/09, z którego wynika, iż: „Urząd gminy nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, będąc jednostką pomocniczą organu wykonawczego gminy jakim jest wójt (burmistrz, prezydent miasta), gdyż wykonując w imieniu i na rzecz gminy zadania tegoż organu, nie jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, wykonującą samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu”.
Ponadto należy podkreślić, iż w przeszłości rejestracja Urzędu jako podatnika VAT była spowodowana powszechnie przyjętą przez organy podatkowe praktyką. Potwierdza to fakt rejestracji Urzędu jako podatnika VAT i nadanie Urzędowi numeru NIP przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Powyższe znalazło odzwierciedlenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 marca 2010 r., sygn. IPPP1/443-2/10-4/AS.
We wskazanym piśmie organ podatkowy odstąpił od pisemnego uzasadniania powyższej indywidualnej interpretacji, potwierdzając jednocześnie stanowisko podatnika, twierdzącego, że: „Zarejestrowanie przed laty jako podatników, nie Gmin a Urzędów je reprezentujących było powszechną praktyką akceptowalną i odbywającą się za zgodą organów podatkowych i w związku z powyższym w demokratycznym państwie prawa nie powinno wywoływać negatywnych skutków po stronie podatnika.
(...) W chwili obecnej zgodnie z (...) poglądem prezentowanym przez Ministra Finansów Urząd Miasta funkcjonuje używając nadanego mu NIP jedynie w rozliczeniach o charakterze publiczno-prawnym jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń zatrudnionych pracowników oraz z tego samego tytułu jako płatnik składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne do ZUS”.
Mając na uwadze powyższe konkluzje dotyczące tożsamości Urzędu i Gminy jako podatnika VAT, Gmina stoi na stanowisku, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zawierających błąd w zakresie odbiorcy faktury, bez obligatoryjnej konieczności występowania o wystawienie faktury korygującej przez sprzedającego lub wystawienia noty korygującej przez nabywającego, jeśli błąd na fakturze dotyczył będzie omyłkowego wskazania nazwy Urzędu, jako nabywcy towarów lub usług.
Jak wynika z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 sierpnia 2009 r. sygn. IPPP3/443-509/09-4/KG, faktura VAT wystawiona na urząd gminy w sytuacji, gdy otrzymującym jest gmina będąca czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT stanowi podstawę do ujęcia w rejestrze zakupu i obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w nich zawartego bez konieczności występowania o wystawienie faktury korygującej przez sprzedawcę lub wystawienia noty korygującej przez nabywcę. W podobnych sprawach organy podatkowe wskazywały, iż istotna jest wykładania celowościowa wskazanych norm prawnych dotyczących zasad odliczenia podatku naliczonego.
Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 27 września 2010 r., sygn. ILPP1/443-716/10-3/BD, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wypowiedział się w odniesieniu do sytuacji, gdy faktury VAT są wystawione np. ze wskazaniem Gminy, jako nabywcy natomiast z numerem NIP Urzędu. Organ uznał, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (pod warunkiem spełnienia wskazanych przesłanek negatywnych i pozytywnych) będzie przysługiwać czynnemu podatnikowi podatku VAT.
W świetle przedstawionych argumentów, Gmina stoi na stanowisku, iż przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zawierających błąd, jeżeli błąd będzie dotyczył omyłkowego wskazania Urzędu, jako nabywcy, o ile faktury te będą związane z działalnością opodatkowaną Gminy (bez obligatoryjnej konieczności występowania o wystawienie faktury korygującej przez sprzedającego lub wystawienia noty korygującej przez nabywającego). W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego w dniu datowania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ( t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.