INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2014 r. (data wpływu 19 listopada 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ponoszenie wydatków na prace rekultywacyjne– jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 19 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ponoszenie wydatków na prace rekultywacyjne. We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe. Spółka, w której Miasto posiada 100% udziałów jest firmą komunalna, ciepłowniczą, ogrzewająca miasto. W 2012 r. Miasto podpisało ze Spółką umowę na zarządzanie składowiskiem odpadów komunalnych, która trwała do ……do dnia zamknięcia składowiska. W dniu …..Miasto podpisało ze Spółką nowa umowę na zarządzanie składowiskiem po jego wyłączeniu z eksploatacji.
Na mocy tej umowy Spółka zobowiązana jest do uporządkowania terenu wyłączonego z eksploatacji składowiska, prowadzenie badań środowiskowych, utrzymanie sprawności technicznej systemu alarmowego, ubezpieczenie w okresie od …..do czasu zakończenia monitoringu poeksploatacyjnego, który trwa 30 lat. Za czynności określone w umowie Miasto będzie płaciło Spółce umówione wynagrodzenie na podstawie wystawionej faktury. Decyzja na zamkniecie składowiska jest wydana na Spółkę jako zarządzającą składowiskiem. Spółka wraz z ……..wystąpiła o dofinansowanie rekultywacji składowiska ze środków unijnych.
Jeżeli środki takie zostaną przyznane to ……..ogłosi zamówienie publiczne na wybór wykonawcy do przeprowadzenia rekultywacji składowisk w gminach należących do tego Związku, jak i składowiska Spółki. Spółka będzie nadal obciążała Miasto zgodnie z nową umową za monitoring poeksploatacyjny i niezbędne badania środowiskowe. Jednym z dokumentów, który należy złożyć do wniosku o dofinansowanie ze środków unijnych na rekultywację jest podpisanie oświadczenia o kwalifikowaniu podatku od towarów i usług do kosztu inwestycji bądź nie. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.
Czy Spółka będzie mogła odliczyć podatek VAT z faktur wystawionych przez wykonawców za rekultywację składowiska, czy podatek VAT będzie kosztem kwalifikowanym uwzględnionym we wniosku o dofinansowanie inwestycji? Zdaniem Spółki, skoro działalność w zakresie przyjmowania i unieszkodliwiania odpadów zostanie definitywnie zakończona i nie będzie już z tego tytułu przychodów, to podatek VAT z faktur za dokonaną rekultywację nie będzie podlegał odliczeniu (art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług).
Pojawia się jednak wątpliwość czy przychody osiągane po zakończeniu rekultywacji zgodnie z umową z miastem za monitoring poeksploatacyjny i inne czynności można uznać za przychody związane ze składowiskiem, bo wtedy podatek naliczony z faktur za rekultywację podlegałby odliczeniu i nie byłby kosztem kwalifikowanym do kosztu inwestycji. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.
U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do ust. 2 pkt 1 ww. artykułu w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika: z tytułu nabycia towarów i usług, potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego, od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4. Natomiast w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. ww. przepis stanowi: „Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: nabycia towarów i usług, dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi”.
Z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Należy zauważyć, że formułując w treści powyższego przepisu warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnił prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.
W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego, jak uprzednio wskazano, niezbędne jest m.in. istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością. Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.
O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary i usługi służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążąc się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika obrotami.
Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością przedsiębiorstwa, istnieć musi związek przyczynowoskutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. Pośredni związek dokonanych zakupów z działalnością podatnika występuje wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez przedsiębiorstwo sprzedaży.
Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego, obsługi prawnej. Zgodnie z powołanymi przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
Należy wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-32/03 I/S Fini H przeciwko Skatteministeriet uznał, że „(…) podmiot, który zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej, lecz nadal płaci czynsz oraz opłaty związane z pomieszczeniem służącym uprzednio wykonywaniu tej działalności, ponieważ umowa najmu zawiera klauzulę uniemożliwiającą jej wypowiedzenie, jest uważany za podatnika w rozumieniu tego artykułu i może odliczyć podatek VAT naliczony od poniesionych w ten sposób wydatków, o ile istnieje bezpośredni i ścisły związek między dokonanymi płatnościami a działalnością gospodarczą oraz stwierdzony zostanie brak nieuczciwego zamiaru bądź nadużycia.” Zgodnie z art. 123 ust. 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz.
U. z 2013 r. poz. 21, z późn. zm.), okres przygotowania do budowy, budowy oraz prowadzenia składowiska odpadów obejmuje fazy: przedeksploatacyjną − okres poprzedzający uzyskanie pierwszej ostatecznej decyzji zatwierdzającej instrukcję prowadzenia składowiska odpadów; eksploatacyjną − okres od dnia uzyskania pierwszej ostatecznej decyzji zatwierdzającej instrukcję prowadzenia składowiska odpadów do dnia zakończenia rekultywacji składowiska odpadów; poeksploatacyjną − okres 30 lat liczony od dnia zakończenia rekultywacji składowiska odpadów. W myśl ust. 2 tego artykułu, dzień zakończenia rekultywacji składowiska odpadów jest równocześnie dniem zamknięcia tego składowiska.
Wniosek o wydanie pozwolenia na budowę składowiska odpadów, z zastrzeżeniem przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.), dodatkowo zawiera wytyczne technicznego zamknięcia składowiska odpadów i kierunek jego rekultywacji (art. 127 ust. 1 pkt 7 cyt. ustawy). Instrukcja prowadzenia składowiska odpadów – na podstawie art. 129 ust. 4 pkt 17 ww. ustawy – obejmuje fazę eksploatacyjną oraz fazę poeksploatacyjną i zawiera sposób technicznego zamknięcia składowiska odpadów i kierunek jego rekultywacji.
Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będzie spełniony, ponieważ − jak wskazano we wniosku – Spółka prowadziła działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług na terenie składowiska odpadów, do momentu jego zamknięcia, które nastąpiło…….
W dniu ……..Miasto podpisało ze Spółką nowa umowę na zarządzanie składowiskiem po jego wyłączeniu z eksploatacji. Na mocy tej umowy Spółka zobowiązana jest do uporządkowania terenu wyłączonego z eksploatacji składowiska, prowadzenie badań środowiskowych, utrzymanie sprawności technicznej systemu alarmowego, ubezpieczenie w okresie od ……..do czasu zakończenia monitoringu poeksploatacyjnego, który trwa 30 lat. Za czynności określone w umowie Miasto będzie płaciło Spółce umówione wynagrodzenie na podstawie wystawionej faktury. Spółka będzie nadal obciążała Miasto zgodnie z nową umową za monitoring poeksploatacyjny i niezbędne badania środowiskowe.
Tym samym wydatki, które Spółka zamierza ponosić na prace rekultywacyjne oraz utrzymanie terenu zamkniętego (zrekultywowanego) składowiska odpadów - jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego - będą związane z czynnościami opodatkowanymi tym podatkiem, a w konsekwencji będzie jej przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących te wydatki. Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.