INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2014 r. (data wpływu 25 listopada 2014 r.), uzupełnionym w dniach 30 grudnia 2014 r. i 7 stycznia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: określenia podstawy opodatkowania z tytułu oddania w użytkowanie gruntów pokrytych wodami – jest nieprawidłowe, stawki podatku z tytułu oddania w użytkowanie gruntów pokrytych wodami na rzecz jednostki samorządu terytorialnego – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 25 listopada 2014 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniach 30 grudnia 2014 r. i 7 stycznia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania i stawki z tytułu świadczonych czynności w zakresie oddania w użytkowanie gruntów pokrytych wodami. W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest samorządową jednostką budżetową podległą marszałkowi województwa. Na mocy art. 20 w związku z art. 11 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. Prawo wodne (Dz.
U. z 2012 r. poz. 145 ze zm.), Wnioskodawca oddaje w użytkowanie – w oparciu o umowę cywilnoprawną grunty pokryte wodami. Umowy określają wysokość opłat rocznych, które wyliczane są na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 stycznia 2006 r. w sprawie wysokości opłat rocznych za oddanie w użytkowanie gruntów pokrytych wodami (Dz. U. Nr 13, poz. 90). Otrzymane przez Wnioskodawcę opłaty z tytułu użytkowania stanowią dochód budżetu Państwa i są odprowadzane do budżetu Państwa za pośrednictwem marszałka województwa. Ponadto Wnioskodawca, jako podatnik VAT rozlicza się z właściwym urzędem skarbowym.
Wnioskodawca zastanawia się w jaki sposób powinien dokonywać rozliczenia, w zakresie podatku od towarów i usług, dochodów uzyskiwanych z tytułu oddania w użytkowanie gruntów pod wodami. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania. Jak ustalić podstawę opodatkowania opłat rocznych za oddanie w użytkowanie gruntów pokrytych wodami? Czy umowy zawierane z jednostkami samorządu terytorialnego podlegają opodatkowaniu stawką VAT, czy są z opodatkowania zwolnione? Zdaniem Wnioskodawcy, do kwot opłat rocznych wynikających z rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 stycznia 2006 r. należy doliczyć 23% podatek VAT.
Natomiast umowy zawierane z jednostkami samorządu terytorialnego podlegają opodatkowaniu stawką 23%. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za: nieprawidłowe – w zakresie określenia podstawy opodatkowania z tytułu oddania w użytkowanie gruntów pokrytych wodami, prawidłowe – w zakresie stawki podatku z tytułu oddania w użytkowanie gruntów pokrytych wodami na rzecz jednostki samorządu terytorialnego. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.
U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług rozumie się, stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Jak stanowi art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Unormowanie to pozostaje w zgodzie z art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz.
UE L Nr 347/1 z dnia 11 grudnia 2006r.), który stanowi, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organ władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. A zatem wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej oraz urzędów je obsługujących w zakresie realizowanych zadań własnych, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych o czym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy odnosi się wyłącznie do organów władzy publicznej.
Przepis nie obejmuje jednostek budżetowych. Tym samym usługi wykonywane przez te jednostki, co do zasady, podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych niezależnie od tego czy świadczenia te są wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych czy też nie. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że Wnioskodawca jako jednostka budżetowa świadcząca usługi polegające na odpłatnym oddaniu w użytkowanie gruntów pod wodami działa jako podatnik VAT i winien usługi te opodatkować tym podatkiem.
Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zarówno w przepisach ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku lub zwolnienia od podatku w stosunku do niektórych czynności. Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.
U. z 2013 r., poz. 1722 ze zm.) zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy: jednostkami budżetowymi, samorządowymi zakładami budżetowymi, jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej. Zwolnienie, o którym mowa w przywołanym przepisie rozporządzenia ma charakter podmiotowy tzn. jest adresowane tylko do konkretnych, wymienionych w ww. przepisie podmiotów.
Istotą zwolnienia przewidzianego przez ustawodawcę w cyt. § 3 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia jest zatem świadczenie usług pomiędzy jednostkami budżetowymi, samorządowymi zakładami budżetowymi oraz jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi. Jednostki samorządu terytorialnego nie są natomiast żadnym z wymienionych podmiotów. Zatem usługi polegające na oddaniu w użytkowanie gruntów pokrytych wodami świadczone przez Wnioskodawcę będącego jednostką budżetową, na rzecz jednostek samorządu terytorialnego podlegają opodatkowaniu 23% stawką podatku.
Odnosząc się do kwestii związanej z określeniem podstawy opodatkowania należy wskazać, że z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. Prawo wodne (Dz.
U. z 2012 r., poz. 145 ze zm.) stanowi, że grunty pokryte wodami, stanowiące własność Skarbu Państwa, niezbędne do prowadzenia przedsięwzięć związanych z: energetyką wodną, transportem wodnym, wydobywaniem kamienia, żwiru, piasku oraz innych materiałów lub wycinaniem roślin zwody, wykonywaniem infrastruktury transportowej, wykonywaniem infrastruktury przemysłowej, komunalnej lub rolnej, działalnością służącą do uprawiania rekreacji, turystyki, sportów wodnych oraz amatorskiego połowu ryb, działalnością usługową służącą do innych celów niż określone w pkt 6, wykonywaniem infrastruktury telekomunikacyjnej oddaje się w użytkowanie za opłatą roczną, z zastrzeżeniem ust. 3. Stosownie do art. 20 ust. 2 cyt. ustawy umowa użytkowania wymaga formy pisemnej, a do jej zawarcia upoważnione są odpowiednio organy, o których mowa w art. 11 ust. 1. Jeżeli wartość opłaty, o której mowa w ust. 1, będzie wyższa niż 5.000 zł, umowę sporządza się w formie aktu notarialnego.
Z kolei wysokość opłat rocznych za użytkowanie 1 m2 gruntu pokrytego wodą, stanowiącego własność Skarbu Państwa określa rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 stycznia 2006 r. w sprawie wysokości opłat rocznych za oddanie w użytkowanie gruntów pokrytych wodami (Dz. U. Nr 13 poz. 90).
Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
W myśl art. 29a ust. 6 cyt. ustawy podstawa opodatkowania obejmuje: podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku; koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Z przywołanych regulacji wynika, że podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.
A zatem podstawą opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy jest wszystko, co stanowi zapłatę, a więc kwota należna, która obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy czyli również podatek VAT. Nie oznacza to jednak, że kwota ta stanowić będzie element podstawy opodatkowania. Jak bowiem stanowi art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku. Na podstawie tego przepisu kwota podatku należnego jest wyłączona z podstawy opodatkowania.
Zapłata, o której stanowi ww. przepis ustawy jest więc „kwotą brutto” i stanowi ona podstawę opodatkowania dopiero po pomniejszeniu jej o należny podatek. Stąd też w zaistniałych okolicznościach, podstawę opodatkowania dla pobieranych przez Wnioskodawcę opłat rocznych z tytułu oddania w użytkowanie gruntów pokrytych wodami stanowić będzie całość należnej kwoty, pomniejszonej o podatek od towarów i usług. Z tych też względów, skoro otrzymana od kontrahenta kwota stanowi całość należności z tytułu oddania w użytkowanie gruntów pokrytych wodami, stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym do pobieranych opłat należy „doliczyć 23% podatku VAT” uznać należy za nieprawidłowe.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.