INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2009 r. (data wpływu do tut. organu 3 czerwca 2009 r.), uzupełnionym w dniu 17 lipca 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 3 czerwca 2009 r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 10 lipca 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego.
W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca dokonuje dystrybucji towarów poprzez sieć stacji paliw. Na mocy umów o prowadzenie stacji zawartych z podmiotami gospodarczymi prowadzącymi działalność gospodarczą i z ich pośrednictwem, Wnioskodawca dostarcza paliwa do sprzedaży pod marką "M", otrzymując jednocześnie od tych podmiotów faktury za usługi zarządzania i obsługę stacji (faktury prowizyjne).
Z uwagi na duże ilości dokumentów, w celu usprawnienia sposobu księgowań oraz dla zapewnienia terminowego i sprawnego spływu dokumentów, Wnioskodawca planuje wprowadzenie rozwiązania przewidzianego w § 6 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).
Wątpliwości Wnioskodawcy budzi zagadnienie związane z kwestią skorzystania z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowych faktur, tj. wymogu posiadania zaakceptowanego oryginału faktury oraz terminu w jakim należy akceptację tą uzyskać, aby można było podatek naliczony wykazany w tej fakturze ująć w deklaracji podatkowej VAT-7. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy w przypadku zawarcia z dokonującym dostawy towarów lub świadczącym usługi umowy odpowiadającej warunkom wymienionym w § 6 ust. 2 ww. rozporządzenia, dla skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego przez nabywcę, konieczne jest posiadanie przez niego zaakceptowanego przez sprzedającego oryginału faktury w dacie rozliczenia dokumentu w deklaracji VAT-7?
Zdaniem Wnioskodawcy, przywołującego brzmienie regulacji zawartych w przepisie § 6 ust. 2 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów oraz art. 86 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, unormowania te określają jedynie, że oba egzemplarze dokumentu (oryginał i kopia) muszą zostać przez sprzedającego zaakceptowane. Wynika z nich ponadto, że jedynym terminem dotyczącym faktur wystawianych przez nabywcę jest termin związany z rozliczeniem podatku przez dokonującego dostawy. Ponieważ termin uzyskania akceptacji dla nabywcy nie został określony, w ocenie Wnioskodawcy, może to nastąpić także w późniejszym terminie, np. do czasu rozpoczęcia kontroli podatkowej.
Według Wnioskodawcy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego jest podstawowym prawem podatnika podatku od towarów i usług gwarantującym zachowanie zasady neutralności podatku, które nie może być ograniczane przez przepisy rangi pozaustawowej, a z samego faktu, iż posiadanie stosownej akceptacji jest wymagane nie wynika, iż należy posiadać ją już w momencie składania rozliczenia. Wnioskodawca zauważa, iż pomimo tego, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik fakturę otrzymał, treść przepisu nie wskazuje wyraźnie, że regulacja ta dotyczy również faktur wystawianych w trybie przewidzianym w § 6 rozporządzenia.
Zdaniem Wnioskodawcy przepis ten nie stanowi bowiem o otrzymaniu zaakceptowanego oryginału faktury, lecz tylko o otrzymaniu faktury, co oznacza, że odnosi się tylko do faktur wystawianych przez sprzedającego, nabywca bowiem – jako wystawiający – jest w posiadaniu tej faktury.
Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, posiadanie przez nabywcę zaakceptowanego przez sprzedającego oryginału faktury zawierającej podatek naliczony podlegający odliczeniu nie jest warunkiem koniecznym dla ujęcia niniejszej faktury w rejestrze zakupów VAT i deklaracji VAT-7 i – co się z tym wiąże – dla zrealizowania prawa do obniżenia podatku należnego, które przysługuje już w dacie wystawienia faktury, zaś dla spełnienia wymagań formalnych uzyskanie akceptacji faktury możliwe jest również w okresie późniejszym. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Jednocześnie należy podkreślić, iż realizacja prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony jest obostrzona ograniczeniami zawartymi w dziale IX powołanej ustawy.
Ustawodawca umożliwił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, np. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.
Jedno z takich ograniczeń wskazano w art. 88 ust. 3 pkt 5a tej ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego. Zasady wystawiania faktur przez nabywcę zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 212, poz. 1337).
Zgodnie z § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia nabywcy towarów i usług od podatnika, o którym mowa w § 4 ust. 1, mogą wystawiać faktury stwierdzające dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług oznaczone jako „FAKTURA VAT”, w tym również faktury, o których mowa w § 10, jeżeli nabywca towarów lub usług: jest podatnikiem zarejestrowanym, jako podatnik VAT czynny, ma zawartą z dokonującym dostawy towarów lub świadczącym usługi umowę odpowiadającą warunkom wymienionym w ust. 2, upoważniającą do wystawiania faktur, faktur korygujących i duplikatów – w imieniu i na rachunek dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy; w terminie 14 dni od dnia zawarcia umowy, o której mowa w pkt 2, dostarczy właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemną informację o zawarciu takiej umowy, zawierającą w szczególności: dane dotyczące dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi, z którym zawarł tę umowę, datę zawarcia umowy, okres obowiązywania umowy.
Stosownie natomiast do § 6 ust. 2 ww. rozporządzenia, umowa, o której mowa w ust. 1 pkt 2, powinna zawierać: postanowienia, iż podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi: upoważnia nabywcę do wystawiania faktur, faktur korygujących i duplikatów, w jego imieniu i na jego rachunek, poinformuje nabywcę w trybie natychmiastowym w przypadku wykreślenia go z rejestru jako podatnika VAT czynnego lub o zbyciu przedsiębiorstwa; postanowienia, iż podatnik dokonujący nabycia towarów lub usług: będzie wystawiał faktury, faktury korygujące i duplikaty zgodnie z obowiązującymi przepisami, będzie przedstawiał drugiej stronie umowy oryginał i kopię faktury do jej akceptacji w formie podpisu, z tym że termin przedstawienia do akceptacji oryginału faktury ma tak być określony w umowie, aby było możliwe dokonanie terminowego rozliczenia podatku przez dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi; kopia faktury pozostaje u dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi, poinformuje drugą stronę w trybie natychmiastowym w przypadku wykreślenia go z rejestru jako podatnika VAT czynnego lub o zbyciu przedsiębiorstwa; określenie terminu jej obowiązywania, z tym że termin ten nie może być dłuższy niż 2 lata; określenie towarów lub usług, w odniesieniu do których nabywca będzie wystawiał faktury w imieniu i na rzecz dokonującego dostawy lub usługodawcy w okresie obowiązywania umowy.
Z przywołanych przepisów wynika, że ustawodawca postanowił, przy spełnieniu ściśle określonych warunków, o dopuszczalności wystawiania faktur przez nabywcę towarów i usług. Zawarta między kontrahentami umowa powinna w szczególności zawierać postanowienia, że nabywca będzie przedstawiał drugiej stronie umowy oryginał i kopię faktury do jej akceptacji w formie podpisu. Ponadto z art. 88 ust. 3a pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że brak akceptacji sprzedawcy skutkuje brakiem możliwości odliczenia podatku od towarów i usług przez nabywcę.
A zatem nabywca, który przekazał sprzedawcy fakturę do akceptacji – nawet jeżeli wystawił tę fakturę zgodnie z obowiązującymi przepisami - nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z tej faktury aż do czasu, gdy sprzedawca ją zaakceptuje. Z tych też względów nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w wystawionej w imieniu dostawcy fakturze, nabywa już w dacie wystawienia faktury.
To, że nabywca jest w posiadaniu faktury nie oznacza, że może odliczyć z niej podatek, bowiem z przywołanego przepisu art. 88 ust. 3a pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wynika, iż faktura ta – dopóki nie zostanie zaakceptowana przez sprzedawcę – nie stanowi dokumentu uprawniającego do odliczenia podatku naliczonego. Z tych też względów stwierdzić należy, iż w przypadku faktur wystawionych zgodnie z przepisami § 6 rozporządzenia, celem skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, w dacie rozliczenia ww. dokumentu w deklaracji podatkowej VAT-7, Wnioskodawca winien posiadać zaakceptowany przez sprzedającego oryginał tej faktury.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.