INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2010 r. (data wpływu 8 lipca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanej - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 8 lipca 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanej. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. W roku 1996 r. nabył Pan wraz z małżonką do majątku wspólnego nieruchomość niezabudowaną, t. j. działkę gruntu, która według planu zagospodarowania przestrzennego była przeznaczona na parking samochodowy. Transakcja zakupu nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.
W roku 1998 część działki została zaadoptowana do wykonywania przez Pana działalności gospodarczej w zakresie usług parkingowych, a w latach następnych na pole namiotowe. Przy prowadzeniu działalności grunt nigdy nie został zaliczony do środków trwałych. W roku 2006 na działce posadowiono 2 domki turystyczne, niezwiązane na stałe z gruntem. W latach 2007-2008 na domki poczyniono nakłady inwestycyjne. W roku 2008 na działce wybudowano ponadto 1 domek turystyczny, murowany (na fundamentach, trwale z gruntem związany). Od tych inwestycji odliczono podatek od towarów i usług.
Inwestycje te były wykonywane w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej i po ich zakończeniu, domki wykorzystywane były pod wynajem w sezonie letnim, w zakresie tzw. krótkotrwałego zakwaterowania (działalność opodatkowana podatkiem od towarów i usług). Wszystkie domki zostały zaliczone do środków trwałych firmy i amortyzowane przez cały okres prowadzenia działalności. W związku z wykonywaniem działalności gospodarczej wykorzystywana jest tylko część działki gruntu (ok. 30% jej powierzchni). Reszta gruntu nie jest w ogóle zagospodarowana. W bieżącym roku zamierza Pan sprzedać całą nieruchomość, wraz z domkami turystycznymi. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Jak będzie opodatkowana sprzedaż działki oraz domków drewnianych i domku murowanego w zakresie podatku od towarów i usług? Pana zdaniem, przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości wraz z posadowionymi na niej domkami turystycznymi należy wyodrębnić wartość gruntu niezabudowanego, jak również gruntu, na którym stoją 2 domki drewniane. Przy czym wartość gruntu niezabudowanego będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, natomiast wartość gruntu pod domkiem murowanym oraz wartość wszystkich domków (2 drewnianych i 1 murowanego) będzie stanowiła podstawę opodatkowania 22% VAT.
Rozliczenia podatku od towarów i usług od transakcji zbycia nieruchomości dokona małżonek, który prowadzi działalność i wcześniej był uprawniony do odliczenia podatku od towarów i usług od wydatków związanych z ww. inwestycjami. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ww. ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Z definicji zawartej w art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, za towary uważa się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 powołanej ustawy, wynosi 22%.
Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zatem w myśl art. 43 ust.1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 pod warunkiem, że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (ust. 7a ww. artykułu).
Jednocześnie na mocy, art. 43 ust. 10 omawianego artykułu, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części: są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
Z treści ust. 11 ww. artykułu wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać: imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy; planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części; adres budynku, budowli lub ich części. W art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia.
Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej; Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.
Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem, bowiem zarówno sprzedaż, dzierżawa, czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.
Wskazać należy, iż w myśl art. 29 ust. 5 powołanej ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. A zatem dostawa gruntów zabudowanych podlega opodatkowaniu według stawki właściwej dla budynków lub budowli posadowionych na nich.
Z treści wniosku wynika, że podjął Pan decyzję o sprzedaży działki gruntu, na której znajdują się 2 domki turystyczne niezwiązane na stałe z gruntem oraz 1 domek turystyczny murowany, posadowiony na fundamentach. W związku z budową domku murowanego, która miała miejsce w 2008 r. oraz nakładami inwestycyjnymi, jakie poczyniono w domkach drewnianych, odliczył Pan podatek od towarów i usług. Po zakończeniu inwestycji domki wykorzystywane były do wynajmowania w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, przy czym wynajem ten odbywał się w sezonie letnim w zakresie tzw. krótkotrwałego zakwaterowania. W przedmiotowej sprawie należy zdefiniować pojęcie „użytkownika” i „użytkować”.
Zgodnie z definicją słownikową (Język polski, Współczesny słownik języka polskiego, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o. o., Warszawa 2007), „użytkownik” to osoba lub instytucja, która użytkuje coś, także osoba prawna lub osoba fizyczna użytkująca rzeczy, prawa innych na mocy umowy lub aktu administracyjnego. Natomiast słowo „użytkować" oznacza używać czegoś w sposób przynoszący jak największe korzyści, eksploatować, korzystać wykorzystywać. Przez słowo „korzyść” należy rozumieć zysk, pożytek. Zgodnie z definicją słownikową „zysk” to nadwyżka wpływów nad wydatkami w działalności gospodarczej; dochód; zarobek.
„Pożytkiem” natomiast jest korzystny rezultat jakieś działalności; korzyść, dobro, dobrodziejstwo, użytek: przynosić, dawać pożytek; mieć odnieść pożytek z czegoś. Zdaniem tut. organu przez „użytkownika” należy zatem rozumieć taki podmiot, który będąc w posiadaniu danego dobra wykorzystuje je do osiągnięcia zysku, czy też innych korzyści. Tym samym odnosząc powyższe do analizowanej sytuacji, należy stwierdzić, że użytkownikiem nieruchomości jest właściciel budynków, gdyż to on wykorzystuje je do osiągnięcia korzyści (zysku).
Z powyższego wynika, iż słowo „użytkować” w znacznym stopniu zostało powiązane z ekonomicznym wykorzystaniem rzeczy przez „użytkownika”, czyli przez podmiot dążący do uzyskania korzyści poprzez wykorzystanie danej rzeczy. W kontekście powyższego w przedmiotowej sprawie to Pan, jako podmiot władający nieruchomością, jest ich użytkownikiem i to on używa przedmiotową nieruchomość. Wykorzystywane są przez Pana do świadczenia usług krótkotrwałego zakwaterowania. Tym samym nie można mówić o pierwszym zasiedleniu w przypadku krótkotrwałego zakwaterowania.
W związku z powyższym przedmiotowy domek turystyczny murowany nie został jeszcze zasiedlony, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż nie został wydany użytkownikowi do używania w ramach czynności opodatkowanych.
Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz treść wskazanych przepisów prawa, stwierdzić należy, że planowana sprzedaż domku turystycznego murowanego trwale z gruntem związanego oraz pozostałych 2 domków turystycznych drewnianych wraz z gruntem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, gdyż dostawa budynku dokonywana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, Panu natomiast przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy budowie budynku trwale z gruntem związanego.
W niniejszej sprawie zauważyć należy, że skoro przedmiotem zbycia będzie jedna działka zabudowana m.in. domkiem murowanym, który nie spełnia warunku dla zastosowania zwolnienia od podatku, to w świetle powołanego wyżej art. 29 ust. 5 powołanej ustawy, przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia przedmiotowej nieruchomości brak jest podstaw do wyodrębnienia z niej części gruntu niezabudowanego i zastosowania w tym przypadku zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Zatem w tym zakresie należało uznać Pana stanowisko za nieprawidłowe.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.