INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 sierpnia 2009 r. (data wpływu do tut. organu 14 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania i opodatkowania opłaty za zajęcie pasa drogowego – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 14 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania i opodatkowania opłaty za zajęcie pasa drogowego.
W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, którego przedmiotem działalności jest wytwarzanie i dostarczanie ciepła, pary wodnej i ciepłej wody. Wnioskodawca wskazał, że w miesiącu lipcu 2009 r. zawarł umowę o wykonanie robót inwestycyjnych polegających na budowie sieci cieplnej C.O. z rur preizolowanych. Umowa zawarta z wykonawcą inwestycji oprócz wynagrodzenia za wykonanie sieci ciepłowniczej zobowiązuje wykonawcę do poniesienia wszystkich kosztów związanych z obsługą geodezyjną, opłatami za zajęcie pasa drogowego, jak również kosztami związanymi z odbiorcami i wykonywaniem dokumentacji podwykonawczej.
Wnioskodawca wskazuje także, że na wykonawcy ciąży obowiązek dokonywania wszelkich rozliczeń z Wnioskodawcą, jak również wykonawca wystawia faktury VAT za wykonane i odebrane prace. Ponadto Wnioskodawca podnosi, że wystąpił do urzędu miasta o wydanie zezwolenia na zajęcie pasa drogowego, tj. chodnika i pobocza w celu budowy sieci ciepłowniczej. Burmistrz miasta wydał stosowne zezwolenie oraz ustalił opłatę za zajęcie jezdni i pobocza. Opłata została nałożona na podstawie art. 40 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 ze zm.) i uchwały rady miasta.
Kosztami opłaty za zajęcie pasa drogowego, zgodnie z warunkami zawartej umowy, Wnioskodawca zamierza obciążyć wykonawcę inwestycji, wystawiając notę obciążeniową, nie traktując tej czynności jako opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy w opisanej sytuacji Wnioskodawca ma prawo wystawić notę obciążeniową, czy też należy wystawić fakturę VAT stosując 22% stawkę podatku od towarów i usług, przyjmując za wartość netto kwotę ustalonej przez właściwy organ opłaty za zajęcie pasa drogowego? Zdaniem Wnioskodawcy, wykonawca inwestycji winien zostać obciążony kosztami opłaty za zajęcie pasa drogowego, poprzez notę obciążeniową.
Wnioskodawca wskazuje, że przenosząc opłatę, zgodnie z zawartą umową, nie odsprzedaje żadnego świadczenia. Pas drogowy zajęty jest na potrzeby inwestora, który nie odsprzedaje uprawnienia do zajmowania pasa drogowego innemu podmiotowi. W tym przypadku, w ocenie Wnioskodawcy, przeniesienie opłaty na inny podmiot, nie ma charakteru odsprzedaży świadczenia, jest to tylko i wyłącznie przenoszenie kosztów. Wnioskodawca wskazuje, że występuje w roli pośrednika i otrzymany zwrot wydatków nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, gdyż nie jest on w istocie wynagrodzeniem Wnioskodawcy.
Brak takiego elementu zwalnia zatem z obowiązku podatkowego i umożliwia Wnioskodawcy stosowanie, na potrzeby rozliczeń finansowych, not księgowych. Ponadto Wnioskodawca podnosi, że podatek od towarów i usług jest podatkiem od określonych czynności, a nie samych transferów (płatności pieniężnych) i nie każda płatność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz wyłącznie taka, która stanowi wynagrodzenie za czynność opodatkowaną, co wynika z przepisów art. 5 ust. 1 w zw. z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem Wnioskodawcy w opisanej sytuacji, następuje przeniesienie na generalnego wykonawcę kosztów, nie ma natomiast świadczenia ze strony inwestora.
Przeniesienie kosztów jest tylko czynnością techniczną, nie jest to wynagrodzenie za żadną czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy.
Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Odwołując się do uregulowań dotyczących świadczenia usług należy podkreślić, iż czynność należy uznać za świadczenie usługi podlegającej opodatkowaniu wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.
Ponadto należy mieć również na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 cyt. ustawy.
Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Z kolei stosownie do art. 106 ust. 1 ww. ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Z okoliczności wskazanych w niniejszym wniosku wynika, iż Wnioskodawca zawarł umowę dotyczącą wykonania robót inwestycyjnych polegających na budowie sieci cieplnej c.o. z rur preizolowanych.
Umowa ta, poza wynagrodzeniem należnym wykonawcy, zobowiązywała wykonawcę do poniesienia kosztów związanych z daną inwestycją, w tym opłat za zajęcie pasa drogowego. Ponadto z wniosku wynika, że o wydanie decyzji administracyjnej, w której właściwy organ wyraził zgodę na zajęcie pasa drogowego i ustalił opłatę za zajęcie jezdni i pobocza wystąpił Wnioskodawca, który zamierza kosztami opłaty, zgodnie z warunkami zawartej umowy, obciążyć wykonawcę inwestycji, wystawiając notę obciążeniową, nie traktując przy tym tej czynności jako opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.
W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż przeniesienie opłaty przez Wnioskodawcę na rzecz wykonawcy jest świadczeniem, za które Wnioskodawca pobiera opłatę w wysokości równej kwocie zapłaconej przez niego opłaty, której wysokość została ustalona w drodze decyzji administracyjnej. Wnioskodawca obciążając kosztami opłaty za zajęcie pasa drogowego wykonawcę przenosi na podmiot świadczący usługę budowlaną poniesiony przez siebie wydatek.
Przeniesienie powyższych kosztów jest związane bezpośrednio z usługą świadczoną przez wykonawcę, bowiem brak decyzji administracyjnej zezwalającej na zajęcie pasa drogowego, nie pozwoliłby na wykonanie czynności, do których został zobowiązany. W analizowanym przypadku z wnioskiem o wydanie zezwolenia wystąpił Wnioskodawca, niemniej jednak zauważyć należy, że z wniosku wynika, iż wykonawca zobowiązany jest do ponoszenia kosztów związanych z inwestycją, w tym dotyczących opłat za zajęcie pasa drogowego.
Skoro zatem wykonawca zobowiązany został do ponoszenia kosztów tej opłaty, lecz samodzielnie nie starał się o uzyskanie zezwolenia na zajęcie pasa drogowego, to występując z powyższym wnioskiem Wnioskodawca w istocie działał na rzecz wykonawcy, na co sam wskazuje podnosząc, iż „występuje w roli pośrednika”. Pomiędzy Wnioskodawcą, a wykonawcą istnieje zatem więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
Wnioskodawca podejmuje bowiem określone działania, za które zostaje wynagrodzony w wysokości kwoty opłaty za wydanie zezwolenia na zajęcie pasa drogowego, które to wynagrodzenie zostaje wypłacone przez wykonawcę. Opłata, o której mowa w niniejszym wniosku jest formą wynagrodzenia za świadczone usługi, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 cyt. ustawy. Świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz wykonawcy usługą jest przeniesienie opłaty, za co otrzymuje wynagrodzenie równe wartości opłaty ustalonej w drodze decyzji administracyjnej, za zajęcie pasa drogi.
Natomiast wykonawca staje się niewątpliwie beneficjentem tej czynności, jest bezpośrednim jej konsumentem, odbiorcą świadczenia odnoszącym korzyść o charakterze majątkowym. A zatem zapłatę przez wykonawcę na rzecz Wnioskodawcy kwoty opłaty za zajęcie pasa drogowego należy uznać za wynagrodzenie w zamian za wyświadczoną przez Wnioskodawcę usługę.
Świadczenie to powinno zostać udokumentowane fakturą VAT, którą Wnioskodawca winien wystawić w oparciu o przepisy art. 106 ust. 1 ww. ustawy oraz uregulowania rozdziału 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).
Ponadto ze względu na to, iż w niniejszym przypadku nie będą miały zastosowania ani obniżone, ani preferencyjne stawki podatku od towarów i usług, jak również zwolnienie z opodatkowania tym podatkiem, usługa świadczona przez Wnioskodawcę będzie opodatkowana podstawową stawką podatku od towarów i usług w wysokości 22%. Reasumując wskazać należy, że w okolicznościach przedstawionych w niniejszym wniosku Wnioskodawca świadczyć będzie na rzecz wykonawcy usługę polegającą na przeniesieniu opłaty i prawa do zajęcia zajęcie pasa drogowego, którą należy udokumentować fakturą VAT.
Opłata ta stanowi wartość netto, do której należy doliczyć 22% stawkę podatku od towarów i usług, o ile takie ustalenia wynikają z umowy, w przeciwnym bowiem przypadku będzie to kwota brutto. Należy także podkreślić, że organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów cywilnoprawnych i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w drodze postępowania podatkowego. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.