INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2012 r. (data wpływu 2 lipca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług oraz prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z budową oraz bieżącą obsługą, eksploatacją i ewentualnymi remontami infrastruktury wodociągowej – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 2 lipca 2012 r. złożono wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług oraz prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z budową oraz bieżącą obsługą, eksploatacją i ewentualnymi remontami infrastruktury wodociągowej. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe. Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.
Od 2010 r. Gmina realizuje inwestycję w zakresie budowy stacji uzdatniania wody i sieci wodociągowej (infrastrukturę wodociągową) w M. Poniesione w tym zakresie wydatki zostały udokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Początkowo Gmina rozważała wydzierżawienie przedmiotowej infrastruktury Spółce „P”.
Z uwagi jednak na dofinansowanie inwestycji ze środków Unii Europejskiej, Gmina rozważała także inne alternatywne rozwiązanie tj. Gmina brała pod uwagę takie rozwiązanie, że po oddaniu inwestycji do użytkowania (po uruchomieniu), przedmiotowa infrastruktura wodociągowa, będzie służyła Gminie do świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody. W tym celu Gmina zamierzała zawrzeć odpowiednie umowy z mieszkańcami (względnie z firmami i instytucjami zlokalizowanymi na terenie wskazanej miejscowości) i obciążać ich za świadczone usługi dostarczania wody, na podstawie wystawianych faktur VAT.
Zgodnie z tym zamiarem, wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu świadczenia powyższych usług Gmina wykazywałaby w składanych deklaracjach VAT-7. Infrastruktura wodociągowa pozostałaby przy tym własnością Gminy, a powyższe kwoty wynagrodzenia za usługi dostarczania wody stanowiłyby jej dochód. Techniczne czynności związane z obsługą przedmiotowej infrastruktury, Gmina zamierzała zlecić administratorowi (tj.
Spółce), który na podstawie stosownej umowy, byłby odpowiedzialny m.in. za pobieranie od mieszkańców należnych Gminie opłat za usługi dostarczania wody i przekazywanie ich na rachunek Gminy, wystawianie i rozsyłanie w imieniu Gminy faktur VAT oraz kontrolowanie sposobu korzystania z infrastruktury wodociągowej przez użytkowników. Wszelkie podejmowane przez administratora w powyższym zakresie czynności wykonywane byłyby jednak w imieniu Gminy i na jej rzecz, wskutek czego na wystawianych fakturach za świadczenie usług dostarczania wody, jako sprzedawca widnieć miała Gmina.
W związku z powyższym, Gmina wystąpiła z wnioskiem do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej celem potwierdzenia, iż usługi dostarczania wody, jakie zamierza ona świadczyć przy pomocy przedmiotowej infrastruktury wodociągowej i administracyjnym wsparciu Spółki podlegają opodatkowaniu VAT i w związku z tym Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z budową tej infrastruktury.
Na poparcie własnego stanowiska, Gmina wskazuje, na stanowisko organów podatkowych wyrażone w interpretacjach indywidualnych wydawanych w identycznych sytuacjach (np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 marca 2012 r. o sygn. ILPP1/443-1556/11-2/NS czy też interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 sierpnia 2010 r. o sygn. IPPP3/443-574/10-2/LK). Zaprezentowanie rozwiązanie nie zostało jeszcze wprowadzone w życie, bowiem obecnie Gmina rozważa wdrożenie innego rozwiązania w przedmiotowym zakresie.
Rozwiązanie to polegałoby na pozostawieniu wybudowanego majątku w gestii Gminy i świadczeniu przy jego pomocy na rzecz Spółki odpłatnych usług uzdatniania i przesyłu wody. A zatem, Gmina zawarłaby ze Spółką cywilnoprawną umowę na odpłatne świadczenie przez Gminę (jako właściciela infrastruktury wodociągowej) na rzecz Spółki usług uzdatniania i przesyłu wody do nieruchomości położonych w M. W konsekwencji Gmina zrezygnowałaby z samodzielnego świadczenia usług dostarczania wody na rzecz odbiorców, natomiast przedmiotowa infrastruktura, również w całości, służyłaby Gminie do świadczenia usług, aczkolwiek nieco innego charakteru i na rzecz innego podmiotu, tj. właśnie na rzecz Spółki.
Jednocześnie, to Spółka dokonywałoby czynności świadczenia usług dostarczania wody na rzecz mieszkańców. Umowy na te usługi zawierane byłyby pomiędzy Spółką i mieszkańcami. Gmina nie byłaby stroną tych umów (w przeciwieństwie do wcześniejszego z rozważanych przez nią rozwiązań). Spółka świadczyłaby zatem dla mieszkańców miejscowości M. kompleksową usługę w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę, korzystając przy tym z udostępnionej jej w ramach usług uzdatniania i przesyłu infrastruktury wodociągowej wybudowanej w M., będącej elementem całej, rozbudowanej infrastruktury gminnej zarządzanej przez Spółkę, w tym w szczególności sieci, oczyszczalni ścieków, ujęcia wody.
Skoro bowiem Spółka nie jest właścicielem przedmiotowej infrastruktury, ani np. jej od Gminy nie dzierżawi, musi w inny sposób zabezpieczyć sobie możliwość korzystania z niej w celu prowadzenia działalności. Tym sposobem jest właśnie świadczenie przez Gminę na rzecz Spółki odpłatnych usług uzdatniania i przesyłu wody. Z tytułu zawartej ze Spółką umowy, Gmina obciążałaby Spółkę kwotami wynagrodzenia, dokumentowanym wystawianymi przez Gminę fakturami VAT.
Wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu świadczenia powyższych usług na rzecz Spółki Gmina wykazywałaby w składanych deklaracjach VAT-7. Zawarta ze Spółką umowa na świadczenie usług uzdatniania i przesyłu wody w żaden sposób nie powodowałaby wydania, czy też powstania władztwa ze strony Spółki w stosunku do infrastruktury wodociągowej. Obsługa techniczna, serwis, koszty eksploatacyjne, remonty i naprawy przedmiotowych urządzeń wodociągowych pozostałyby zasadniczo po stronie Gminy - jako, że infrastruktura pozostałaby w posiadaniu Gminy.
Gmina pragnie podkreślić, iż podobne rozwiązanie funkcjonuje np. w branży energetycznej, gdzie przedsiębiorstwa przesyłowe, tj. właściciele sieci nie dzierżawią tychże sieci na rzecz przedsiębiorstw produkcyjnych czy dystrybutorów energii elektrycznej, ale właśnie świadczą na ich rzecz usługi przesyłu. Intencją Gminy już od pierwszych dokonywanych nakładów było wykorzystywanie infrastruktury wodociągowej do czynności opodatkowanych, tj. Gmina nie rozważała np. nieodpłatnego użyczenia wybudowanego majątku na rzecz Spółki. W związku z powyższym zadano następujące pytania. Czy opisane usługi uzdatniania i przesyłu wody będą stanowić czynności opodatkowane VAT?
Czy Gmina jest uprawniona do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z budową infrastruktury wodociągowej? Czy Gmina będzie uprawniona do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z bieżącą obsługą, utrzymaniem i ewentualnymi remontami infrastruktury wodociągowej? Ad. 1. Zdaniem Wnioskodawcy, opisane usługi uzdatniania i przesyłu wody będą stanowić czynności opodatkowane VAT.
Uzasadniając prezentowane stanowisko wskazano, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.
Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów. Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. W konsekwencji, zdaniem Gminy świadczone przez nią w przyszłości za wynagrodzeniem, na podstawie umowy zawartej ze Spółką, usługi uzdatniania i przesyłu wody, na gruncie ustawy o VAT powinny być traktowane jako odpłatne świadczenie usług. Stanowisko takie, jednak w odniesieniu do usług przesyłu gazu a nie wody, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów.
Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 26 marca 2009 r. o sygn. IPPP1-443-80/09-5/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, przedstawiając własne stanowisko w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku świadczenia usług przesyłowych jednocześnie potwierdził, iż są to czynności podlegające opodatkowaniu VAT. Ponadto, zdaniem Gminy, ani ustawa o VAT, ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia, nie przewidują zwolnienia z VAT dla przedmiotowych usług. Ad. 2. Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina jest uprawniona do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z budową infrastruktury wodociągowej.
Uzasadniając prezentowane stanowisko wskazano, iż zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.: nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.
Zdaniem Gminy, w analizowanym przypadku powyższe przesłanki będą spełnione i tym samym, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z budową przedmiotowej infrastruktury wodociągowej. W ocenie Gminy, za bezsporny należy uznać fakt, iż ponoszenie wskazanych powyżej wydatków jest konieczne i bezpośrednio związane ze świadczeniem na rzecz Spółki usług uzdatniania i przesyłu wody do mieszkańców w miejscowości M..
Ponadto Gmina podkreśliła, że stanowisko odmienne od przestawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej.
Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”. Według Gminy, nie powinna być Ona traktowana inaczej (mniej korzystnie), niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych.
Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana będzie uiszczać VAT należny z tytułu świadczonych usług uzdatniania i przesyłu wody, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość realizacji tego świadczenia.
Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska, Gmina wskazała, na stanowisko prezentowane interpretacjach indywidualnych wydawanych dla innych gmin (np. w interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2012 r., sygn. ILPP1/443-1556/11-3/NS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, iż „z uwagi na związek poniesionych wydatków na budowę infrastruktury kanalizacyjnej z czynnościami opodatkowanymi, które Gmina wykonywać będzie na podstawie umów cywilnoprawnych, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie.”).
Podobne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 2 stycznia 2012 r., sygn. IPTPP2/443-650/11-5/KW, w której organ stwierdził, że „W zakresie przedmiotowej sprawy zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizowaną przez Wnioskodawcę inwestycją.” Ad. 3. Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina będzie uprawniona do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z bieżącą obsługą, utrzymaniem i ewentualnymi remontami infrastruktury wodociągowej.
Uzasadniając prezentowane stanowisko wskazano, iż zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego w takim zakresie, w jakim nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a zatem w przypadku wykorzystania przedmiotowej infrastruktury do świadczenia odpłatnych usług uzdatniania i przesyłu wody Gminie powinno przysługiwać również prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z bieżącą obsługą przedmiotowej infrastruktury, jej utrzymaniem i ewentualnymi remontami.
Nabycie tych usług, w ocenie Gminy, będzie bowiem ściśle i bezpośrednio związane ze świadczeniem przez Gminę na rzecz Spółki podlegających opodatkowaniu VAT usług uzdatniania i przesyłu wody. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Interpretacji udzielono przy założeniu, że przedmiotowa umowa jest prawnie skuteczna.
Należy podkreślić bowiem, że analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.