INTERPRETACJA INDWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2009 r. (data wpływu 26 sierpnia 2009 r.), uzupełnionym w dniu 28 października 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku dla montażu stolarki drewnianej - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 26 sierpnia 2009 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 28 października 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku dla montażu stolarki drewnianej W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest producentem okien drewnianych, drzwi drewnianych, ościeżnic oraz parapetów drewnianych. Posiada zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej.
Z przedmiotowego zezwolenia wynika, że Wnioskodawca posiada zezwolenie na prowadzenie działalności rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów, określonych w następujących pozycjach PKWiU: dział 20, grupa 20.3, klasa 20.30 - Wyroby stolarskie i ciesielskie dla budownictwa. Wnioskodawca zamierza oferować swoim klientom sprzedaż wyprodukowanych przez siebie wyrobów wraz ich montażem. Montaż wyrobów będzie dokonywany najczęściej przez podwykonawców. Umowy z kontrahentami będą zawierane na montaż stolarki drewnianej.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy montaż wcześniej wyprodukowanych przez Wnioskodawcę wyrobów (tj. ww. stolarki drewnianej dokonywanej przez podwykonawców) stanowi usługę podlegającą opodatkowaniu według stawki VAT w wysokości 7%? Zdaniem Wnioskodawcy, montaż ww. wyrobów wyprodukowanych przez niego stanowi na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 7%. Stawka ta również ma zastosowanie, gdy montaż dokonywany jest przez podwykonawców.
Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przytacza interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 17 marca 2009 r. znak IBPP2/443-187/09/BW, w której stwierdzono „ (...) jak wynika z obowiązującej dla celów podatku VAT PKWiU roboty instalacyjne wykonywane przez producenta wyrobu siłami własnymi są klasyfikowane łącznie z wyrobem w tym samym grupowaniu. Oznacza to, że jeżeli producent montuje lub instaluje własne wyroby, to czynność taka klasyfikowana może być w grupowaniu obejmującym dany wyrób. Należy także zauważyć, iż strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży.
Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa remontowa, budowlana, budowlano-montażowa, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia, itp.). Wyliczenie, co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego sklasyfikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).
Jednocześnie należy zaznaczyć iż dla prawidłowego określenia wysokości podatku VAT z tytułu świadczenia wymienionych we wniosku usług, konieczna jest precyzyjna identyfikacja wyrobów i usług, zgodnie z zasadami klasyfikacji statystycznych".
Powyższe stanowisko zdaniem Wnioskodawcy znajduje również oparcie w orzecznictwie ETS - wyrok C-349/96 oraz wyrok C-41/04, z których wynika, iż w przypadku, gdy czynność składa się dwóch lub więcej świadczeń wykonanych przez podatnika na rzecz konsumenta i które są tak ściśle związane, że tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia dla celów podatku od towarów i usług składają się na jednolite świadczenie. Zatem jednoczesna czynność producenta (Wnioskodawcy) składająca się z dostawy okien i drzwi oraz ich montażu powinna być zaklasyfikowana jako jedna usługa.
Powyższy tok myślenia Wnioskodawcy potwierdza załącznik nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 212, poz. 1336 ze zm) pozycja 14. W odniesieniu zaś do montażu ościeżnic i parapetów, w ocenie Wnioskodawcy, jako wykonanie roboty budowlanej przez producenta towaru w obiektach budownictwa mieszkaniowego (PKOB 11) zastosowanie znajdzie stawka VAT w wysokości 7%, ale na podstawie przepisu § 6 ust. 2 pkt ww. rozporządzenia Ministra Finansów.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w świetle art. 7 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.(…) Natomiast pojęcie świadczenia usług zostało określone w art. 8 ust. 1 tej ustawy.
Zgodnie z tym przepisem przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. W myśl art. 41 ust. 1 cyt. ustawy podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, obniżone, tj. 7%, 3% i 0%.
Stosownie do art. 41 ust. 12 ww. ustawy 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.
Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, rozumie się w myśl ust. 12a cyt. przepisu obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.
Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ww. ustawy nie zalicza się: budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300m2; lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).
Stosownie do zapisu § 6 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212 poz. 1336), wydanego na podstawie dyspozycji art. 41 ust. 16 ustawy o podatku od towarów i usług (zwanego dalej rozporządzeniem), stawkę podatku wymienioną w ust. 41 ust. 1 ustawy, obniża się do wysokości 7% dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia.
W poz. 14 tego załącznika wymieniono czynność montażu okien i drzwi przez producenta tych towarów, dokonywaną w obiektach, o których mowa art. 2 pkt 12 ustawy lub ich częściach, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz w lokalach mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także w obiektach sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie w budynkach instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.
Z zapisu art. 2 pkt 12 ustawy, wynika, że obiekty budownictwa mieszkaniowego obejmują budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Ponadto zgodnie z § 6 ust. 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do: robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.
Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca - jako producent - na podstawie umów montażowych zawartych z kontrahentami, zamierza dokonywać montażu okien i drzwi wyprodukowanych przez siebie, w budynkach, o których mowa w poz. 14, zał. nr 1 do ww. rozporządzenia przez podwykonawców.
Wnioskodawca oprócz powyższych czynności, zamierza również realizować robotę budowlana polegającą na dostawie i montażu (instalacji) wyprodukowanych przez siebie parapetów i ościeżnic w obiektach budownictwa mieszkaniowego w klasie PKOB 11. Zatem mając na uwadze powyższe przepisy prawa, w tym przede wszystkim treść poz. 14, zał. nr 1 ww. rozporządzenia należy uznać, że Wnioskodawca będzie miał prawo do zastosowania preferencyjnej, 7% stawki podatku od towarów i usług w zakresie montażu produkowanych przez siebie okien i drzwi (wraz z ościeżnicami), w wymienionych w tym przepisie określonych kategoriach budynków.
W odniesieniu do czynności montażu parapetów, mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy należy wskazać, iż obniżona do 7% stawka podatku przewidziana jest jedynie dla usług budowlanych oraz dostawy obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, nie dotyczy natomiast materiałów budowlanych, zatem zastosowanie prawidłowej stawki podatku wymaga ustalenia czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy też świadczy usługę. Analiza treści wyżej przytoczonych przepisów (art. 7 i art. 8 ustawy) prowadzi do wniosku, że konkretne świadczenia wykonywane przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej mogą być albo dostawą towarów, albo świadczeniem usług.
Wyznacznikiem tego, czy dana czynność jest dostawą towarów, czy świadczeniem usług jest jej istota prawna oraz sposób odniesienia do towaru w kontekście regulacji zawartych w klasyfikacji statystycznej. Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU). Zgodnie z § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.
U. Nr 207, poz. 1293 ), do celów podatku od towarów i usług – do dnia 31 grudnia 2009 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.). Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane wg zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach.
Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest producentem wyrobów stolarskich i ciesielskich dla budownictwa w tym m.in. parapetów, sklasyfikowanych w PKWiU w klasie 20.30. Grupowanie to obejmują wyroby stolarskie i ciesielskie dla budownictwa, czyli towary w rozumieniu ustawy, a nie usługi. Zaliczenie wykonywanych czynności do towarów sklasyfikowanych w ww. grupowaniu statystycznym skutkuje tym, iż Wnioskodawca obowiązany jest opodatkować ich dostawę wraz montażem (instalacją) 22% stawką podatku od towarów i usług. Za prawidłowością takiego stanowiska przemawia analiza statystycznych zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.
Zgodnie z generalnym trójpodziałem działalności gospodarczej, działalność dzieli się na trzy główne grupy: produkcja, handel i usługi. Znajduje to swoje odzwierciedlenie w grupowaniach statystycznych. Zgodnie z pkt 5.3.4 statystycznych zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w zależności od tego kto: producent, firma usługowa, czy handlowa dokonuje montażu artykułów branży budowlanej, tak klasyfikowana jest wykonywana przez niego czynność.
Roboty instalacyjne, wykonane przez producenta wyrobu siłami własnymi, są klasyfikowane łącznie z wyrobem w tym samym grupowaniu, gdy w określonej klasie nie została wyodrębniona odpowiednia podkategoria dla robót instalacyjnych i montażowych, to czynności te klasyfikuje się w grupowaniach obejmujących dany wyrób.
Ponadto budowlane roboty instalacyjne i montażowe klasyfikuje się w dziale PKWiU 45 zaś roboty instalacyjne wykonywane przez sprzedawcę detalicznego, jako usługa związana ze sprzedażą określonego wyrobu, klasyfikowane są tak jak handel detaliczny w odpowiednim grupowaniu działu PKWiU 52. Oznacza to, że jeżeli producent montuje lub instaluje wyrób budowlany, jego czynność klasyfikowana jest w grupowaniu obejmującym dany wyrób. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług skutkuje to tym, iż powyższa czynność stanowi dostawę towarów a nie usługę. W konsekwencji prawidłową stawką podatku jest w takim przypadku stawka przypisana do dostawy towaru, tj. 22%.
Zatem, należy stwierdzić, iż montaż parapetów wyprodukowanych przez Wnioskodawcę i przez niego instalowanych (lub przez podwykonawców), należy traktować jako dostawę towarów i tym samym opodatkować stawką właściwą dla dostawy danego towaru, czyli stawką 22%. Z powyższych względów stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę należało uznać za nieprawidłowe.
Należy zaznaczyć, iż z uwagi na fakt, że stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest producent, zaznacza się, iż interpretacja nie ma mocy wiążącej dla podwykonawcy dokonującego montażu stolarki drewnianej, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania do tego podmiotu. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.