INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2010 r. (data wpływu 16 sierpnia 2010 r.) uzupełnionym w dniu 11 października 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku podstaw do odliczenia podatku naliczonego – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 16 sierpnia 2010 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 11 października 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku podstaw do odliczenia podatku naliczonego. W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Firma leasingowa, opierając się na orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 8 grudnia 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 881/08, nalicza leasingobiorcom 22% stawkę podatku od towarów i usług przy kosztach ubezpieczenia przedmiotu leasingu.
W treści wystawianej faktury wpisane jest: „opłata za obsługę w zakresie polisy ubezpieczeniowej leasingu” lub „rata ubezpieczenia przedmiotu umowy zgodnie z zawartą umową leasingu” i „finansowanie ubezpieczenia przedmiotu umowy leasingu” – wszystkie pozycje objęte są 22% stawką podatku, przy czym ubezpieczenie nie wchodzi w skład raty leasingowej, rata leasingowa liczona jest osobno. Z kolei w uzupełnieniu wniosku wskazano, że w dniu 18 maja 2009 r. Spółka zawarła umowę leasingu operacyjnego, przedmiotem której był nowy samochód osobowy.
Przez okres 1 roku Spółka nie była obciążana żadnymi kosztami ubezpieczenia, a po tym okresie, leasingodawca zaczął „refakturować” na Spółkę koszty ubezpieczenia przedmiotu leasingu z 22% stawką podatku od towarów i usług. Umowa leasingu nie stanowi o płatnościach za ubezpieczenie. Załącznikiem do umowy leasingu są „Ogólne warunki umów leasingu”, których § 15 „Obciążenia korzystającego” stanowi, iż „Dodatkowe świadczenia oraz bieżące koszty związane z przedmiotem leasingu ponosi korzystający.
Do świadczeń tych i kosztów zalicza się w szczególności: opłaty związane z ubezpieczeniem w zakresie AC, NW, KR, OC”, jak również „W przypadku, gdy podmiot leasingu objęty jest obowiązkiem zapłaty podatku od środków transportu, finansujący uiści należny podatek i obciąży nim korzystającego wystawiając fakturę z uwzględnieniem należnego podatku VAT”. Leasingodawca wystawia Spółce w miesiącu dwie faktury - jedną za ratę leasingową i drugą za ratę ubezpieczenia przedmiotu umowy (poz. 1 faktury) i finansowanie ubezpieczenia przedmiotu umowy (poz. 2 faktury), obie pozycje ze stawką 22%. Leasingodawca ubezpiecza przedmiot umowy leasingu i „przenosi” na leasingobiorcę (Spółkę) koszty ubezpieczenia.
W związku z powyższym w uzupełnieniu wniosku zadano następujące pytanie. Czy Spółka (leasingobiorca) ma prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w stawce 22% z faktury otrzymanej od leasingodawcy dotyczącej „przeniesienia kosztów związanych z ubezpieczeniem” samochodu osobowego? Zdaniem Wnioskodawcy wyrażonym we wniosku, jak również jego uzupełnieniu, ubezpieczenia „mają stawkę zw.”, niektóre firmy leasingowe finansują ubezpieczenia przedmiotu leasingu, po czym refakturują na leasingobiorcę ze zwolnieniem od podatku, dodając opłatę za obsługę finansową i ta jest objęta 22% stawką podatku.
Spółka wskazuje, że jeżeli nawet jest taki zapis w umowie leasingu, to wcale nie oznacza to, że umowa nie ma wad. Spółka zauważa, że odliczenia podatku od towarów i usług z faktury zawierającej ubezpieczenie, może być uznane przez urząd skarbowy za nieprawne pomniejszenie podatku od towarów i usług. A zatem w ocenie Spółki, podatek od towarów i usług od „przeniesienia” ubezpieczenia samochodów osobowych nie powinien być przez Spółkę „odliczany w stawce 22%”. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl powyższego przepisu, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.
Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku czy też niepodlegających temu podatkowi. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit.a cyt. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Z kolei, jak stanowi art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł.
W myśl natomiast art. 86 ust. 7 cyt. ustawy, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 3, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.
Przepis ten, w odniesieniu do przypadków w nim określonych, modyfikuje definicję podatku naliczonego, zawartą w art. 86 ust. 2 ustawy, wskazując, że kwotę podatku naliczonego stanowi nie cały wykazany na fakturze podatek od należnego czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, lecz tylko 60% tego podatku i tylko w ramach limitu wynoszącego 6.000 zł na jeden użytkowany samochód.
Zauważyć należy także, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują wiele sytuacji, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, pomimo tego, że spełnione są generalne przesłanki upoważniające go do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Ograniczenia te zawarte są w art. 88 cyt. ustawy. I tak, w art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy zastrzeżono, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu. Ze złożonego wniosku wynika, że Spółka ma zawartą umowę leasingu samochodu osobowego. Ubezpieczenia przedmiotu umowy leasingu dokonuje leasingodawca, zaś Spółka mocą postanowień umownych zobowiązana jest do uiszczenia m.in. dodatkowych świadczeń, w tym opłat związanych z ubezpieczeniem.
Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż skoro z postanowień umownych wynika, że kwoty ubezpieczenia obciążają Spółkę, należy uznać, że opłaty te stanowią należność wynikającą z odpłatnego świadczenia usług leasingu samochodu osobowego i jako element czynszu leasingowego podlegają opodatkowaniu stawką podatku właściwą dla czynności głównej, czyli leasingu. W tej sytuacji nawet w przypadku, gdy opłaty związane z ubezpieczeniem wykazane zostały odrębnie na fakturze, nie zmienia to faktu, że dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług stanowią one element cenotwórczy usługi leasingu.
Ubezpieczenie jest bowiem ściśle związane z usługą leasingu i ma w stosunku do niej charakter poboczny (uzupełniający), a zatem koszt ubezpieczenia nie może być przedmiotem „refakturowania” z zastosowaniem zwolnienia od podatku od towarów i usług. Uwzględniając opisany we wniosku stan faktyczny wskazać zatem należy, że Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług wykazanego na otrzymanej od leasingobiorcy fakturze VAT, dokumentującej koszt ubezpieczenia przedmiotu leasingu, stanowiący w istocie element cenotwórczy usługi leasingu, o ile wydatek jest związany wyłącznie z działalnością opodatkowaną.
Zauważyć jednak należy, iż wobec tego, że przedmiotem leasingu jest samochód osobowy, odliczenie możliwe będzie tylko w ramach limitu określonego w art. 86 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług. W efekcie (przy ww. założeniu) – wbrew twierdzeniu Spółki – brak jest podstaw, aby wskazaną fakturę uznać za pozbawiającą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.