INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Jednostki przedstawione we wniosku z dnia 13 września 2010 r. (data wpływu 17 września 2010 r.) uzupełnionym w dniach 12 października i 7 grudnia 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrującej - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 17 września 2010 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniach 12 października i 7 grudnia 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrującej. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Wnioskodawca jest jednostką budżetową nieposiadającą osobowości prawnej. Na podstawie decyzji MON z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie organizacji żywienia prowadzi punkt żywienia kadry i pracowników.
Surowce na przygotowanie posiłków otrzymuje bezpłatnie w ramach centralnego zaopatrzenia, w związku z tym nie ma możliwości odliczenia podatku VAT związanego z zakupem artykułów spożywczych. Cena jednego wytworzonego posiłku liczona jest na podstawie ww. decyzji. Z posiłków korzystają żołnierze zawodowi jednostki, jej pracownicy oraz inni pracownicy i żołnierze innych instytucji podległych MON, np. Wojskowa Administracja Koszar, Garnizonowy Węzeł Łączności.
Za posiłki wnoszone są opłaty naliczane wg decyzji MON, tj. pracownicy i żołnierze Wnioskodawcy opłaty za posiłki mają potrącane z list płac i uposażeń, natomiast pracownicy innych instytucji uiszczają indywidualne opłaty w kasie jednostki. W związku z wnoszonymi opłatami od ww. osób (nieprowadzących działalności gospodarczej) w miesiącu kwietniu br. sprzedaż przekroczyła 40.000 zł i z dniem 1 lipca 2010 r. rozpoczęto „sprzedaż” za pomocą tych kas, (z wyłączeniem sprzedaży na rzecz własnych pracowników - na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2009 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących).
Zatem faktycznemu „nabiciu” na kasę fiskalną podlega tylko i wyłącznie sprzedaż na rzecz pracowników innych instytucji. Wnioskodawca wskazał, iż od dnia 1 września 2010 r. weszła w życie decyzja MON z dnia 27 sierpnia 2010 r. o zmianie decyzji zmieniającej decyzję w sprawie organizacji żywienia, która narzuca na Jednostkę obowiązek doliczenia do dotychczasowej ceny posiłku dodatkowych 41% wartości, z czego kosztów osobowych – 36% wartości środków spożywczych zużytych do przygotowania posiłków odpłatnych na każdego pracownika zatrudnionego w stołówce wojskowej kosztów utrzymania infrastruktury – 5% wartości spożywczych zużytych do przygotowania posiłków odpłatnych.
W związku z powyższą decyzją obowiązującą od 1 września 2010 r. Jednostka powinna rozpocząć sprzedaż posiłków z narzutem 41%, a wyliczona kwota za 1 posiłek jest wartością brutto, gdyż Jednostka nadal będzie otrzymywać surowce bez możliwości odliczenia podatku VAT. W uzupełnieniu wskazano, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, składającym comiesięczne deklaracje, a oprócz sprzedaży posiłków świadczy odpłatne usługi transportowe własnym pracownikom, emerytom i byłym pracownikom jednostki. W związku z powyższym zadano następujące pytania doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku.
Czy zasadnym było wprowadzenie kasy rejestrującej i czy należy ewidencjonować na kasie wartość posiłków potrącanych z list płac własnych pracowników, na których dodatkowo wystawiana jest wewnętrzna, zbiorcza faktura sprzedaży? Co stanowi podstawę opodatkowania dla usług sprzedaży posiłków na rzecz własnych pracowników? Zdaniem Wnioskodawcy, zasadnym było wprowadzenie kasy rejestrującej w związku z przekroczeniem 40.000 zł na rzecz osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej. Sprzedaż posiłków potraktowano jako dostawę towarów przez podatnika na cele osobiste inne niż związane z prowadzoną przez niego działalnością – przekazanie na cele osobiste pracowników (art.
7 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2009 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących) – w związku z tym Wnioskodawca nie rejestruje sprzedaży na rzecz własnych pracowników na kasie fiskalnej. Uznano, iż pracownicy innych instytucji podległych MON nie są bezpośrednio pracownikami Jednostki i nie można „do nich” stosować zwolnień, o których mowa w ww. rozporządzeniu. W związku z tym, iż składniki do przygotowania posiłków Wnioskodawca otrzymuje z centralnego zaopatrzenia, co za tym idzie nie można odliczyć podatku VAT, uznano, iż przyrządzany posiłek jest „wartością brutto”.
Aby dostosować się do przepisów dotyczących podatku od towarów i usług przy wystawianiu faktury wewnętrznej Wnioskodawca „unettawia” wartość sprzedanych posiłków, a następnie nalicza i odprowadza podatek należny od sprzedaży do urzędu skarbowego. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).
W myśl ust. 1 tego przepisu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Kwestie dotyczące między innymi zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji, ustawodawca reguluje na mocy wydawanych rozporządzeń w zakresie kas rejestrujących.
W obecnym stanie prawnym, tj. od dnia 1 stycznia 2010 r. obowiązują w tym zakresie przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2009 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 224, poz. 1797). Na podstawie zapisu § 2 tego rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2010 r. sprzedaż w zakresie czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia.
W części II załącznika, stanowiącej katalog sprzedaży dotyczącej szczególnych czynności, w pozycji 34 wymieniono dostawę i świadczenie usług przez podatnika na rzecz jego pracowników oraz przez spółdzielnie mieszkaniowe na rzecz członków lub innych osób, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu lub które są właścicielami lokali położonych w budynkach administrowanych przez spółdzielnie mieszkaniowe, jak również przez wspólnoty mieszkaniowe na rzecz właścicieli lokali2).
W punkcie 2) objaśnień do ww. załącznika wskazano, iż zwolnienie to nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych usług (sprzedaży towarów) przed dniem 1 stycznia 2010 r. Z kolei stosownie do zapisów § 3 ust. 1 pkt 3 powołanego rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2010 r. podatników, u których kwota obrotu z działalności, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy, nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty 40.000 zł i jeżeli wcześniej nie powstał wobec nich obowiązek ewidencjonowania, z zastrzeżeniem ust. 4. Zwolnienie, o którym wyżej mowa, traci moc po upływie dwóch miesięcy, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło w trakcie 2010 r. przekroczenie kwoty obrotów w wysokości 40.000 zł, z działalności, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy (§ 3 ust. 4).
Z informacji zawartych w złożonym wniosku wynika, że Wnioskodawca dokonuje odpłatnej sprzedaży posiłków własnym pracownikom oraz innym osobom (nie będącym pracownikami), a także świadczy odpłatne usługi transportowe własnym pracownikom, emerytom i byłym pracownikom Jednostki.
Powyższa sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, w tym na rzecz swoich pracowników, przekroczyła 40.000 zł w miesiącu kwietniu 2010 r. Odnosząc przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego do obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy stwierdzić, iż skoro obrót osiągnięty z tytułu ww. sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, przekroczył kwotę 40.000 zł w miesiącu kwietniu 2010 r. (i wcześniej nie powstał obowiązek ewidencjonowania) Wnioskodawca miał obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej z dniem 1 lipca 2010 r. Ponadto należy wskazać, iż dostawa i świadczenie usług przez podatnika na rzecz jego pracowników jest objęta zwolnieniem przedmiotowym z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 w powiązaniu z załącznikiem do powołanego rozporządzenia (poz.
34), zatem Wnioskodawca ma obowiązek ewidencjonowania na kasie wyłącznie sprzedaży dokonywanej na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących jego pracownikami. Z kolei zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.
Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. W tym miejscu podkreślenia wymaga fakt, iż wynagrodzenie z tytułu sprzedaży wyrażone jest najczęściej w formie ceny. Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001r. o cenach (Dz. U. Nr 97, poz. 1050 ze zm.), przez cenę należy rozumieć wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.
W cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Należy zaznaczyć, iż cena w rozumieniu powołanej ustawy o cenach obejmuje VAT, a zatem jest ceną brutto. Regulacja art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o cenach jest bardzo istotna bowiem oznacza, iż tam, gdzie strony nie określiły wyraźnie, czy umówiona przez nie cena jest kwotą brutto czy netto, przyjmuje się, że jest to cena brutto, a zatem cena obejmuje VAT.
Ponadto, należy zwrócić uwagę na definicję kwoty należnej z tytułu sprzedaży, zawartą w art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którą kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (czyli również VAT). Biorąc powyższe pod uwagę, w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zapłaty na rzecz sprzedawcy określonej sumy pieniężnej w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, należy przyjąć, iż w tej płatności mieści się należny podatek VAT.
Oznacza to, iż w sytuacji, gdy w umowie nie wyodrębniono wartości netto z kwoty należnej z tytułu sprzedaży (wartość brutto), to podatek należny z tytułu dokonania tej czynności powinien być ustalany metodą „w stu”. W niniejszej sprawie kwota otrzymana od nabywcy za sprzedaż posiłków stanowi dla Wnioskodawcy, będącego czynnym podatnikiem obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, a tym samym podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w konsekwencji uznać należy, iż wartość sprzedawanych posiłków jest wartością brutto.
Końcowo należy nadmienić, iż sprzedaży posiłków nie można potraktować jako dostawę towarów przez podatnika na cele osobiste inne niż związane z prowadzoną przez niego działalnością, tj. jako przekazanie na cele osobiste pracowników na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem są to świadczenia odpłatne, a Wnioskodawcy - jak wskazano we wniosku - nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności w całości lub w części, zatem brak jest podstaw do wystawiania faktur wewnętrznych. Oceniając więc stanowisko Wnioskodawcy całościowo uznano je za nieprawidłowe.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.