INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2011 r. (data wpływu 24 stycznia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 7 kwietnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia nieruchomości zabudowanej w drodze zamiany - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 24 stycznia 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia nieruchomości zabudowanej w drodze zamiany. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Spółka zamierza zbyć poprzez zamianę nieruchomość przy ul. W.(działka nr 394/39 i działka nr 396/140). Jest to nieruchomość gruntowa zabudowana, stanowiąca własność Spółki. Budynek stacji cieplnej posadowiony na wymienionych działkach, wprowadzony został do ksiąg Spółki w dniu 31 grudnia 1966 r. (wartość początkowa, po denominacji wynosiła 271,24 zł).
Jego wartość na dzień 1 stycznia 1991 r. wynosiła 51.755,45 zł. W okresie od 1991 r. do 1993 r. Spółka poniosła nakłady w wysokości 134.156,86 zł. W 1994 roku nastąpiła aktualizacja wartości (przeszacowanie wg ustawy) w wysokości 78.612,43 zł. W okresie od 1994 r. do 1998 r. poniesiono nakłady w wysokości 47.807.94 zł. W 1999 r. poniesiono nakłady w wysokości 26.031,66 zł. Wartość brutto w ewidencji środków trwałych Spółki na dzień 31 października 2010 r. wynosiła 338.364,34 zł.
Nakłady poniesione przez Spółkę do roku 1999, wynosiły 207.996,46 zł, co stanowi więcej niż 30% wartości początkowej, a od poniesionych nakładów przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W okresie od dnia 1 stycznia 2005 r. do dnia 31 października 2009 r. Spółka wynajmowała część pomieszczenia osobie fizycznej. Resztę pomieszczenia Spółka użytkowała na własne potrzeby prowadzonej działalności opodatkowanej. Z uwagi na fakt, iż Gmina poniosła nakłady, w ramach realizacji przebudowy, w wysokości 1.439.925.46 zł, w latach 2009 i 2010 Spółka wyraziła zgodę na dysponowanie przez Gminę ww. nieruchomością.
Gmina przeznaczyła budynek na funkcje publiczne i nieodpłatnie użycza pomieszczenia - mieści się w nim świetlica socjoterapeutyczna i Klub Seniora. W dniu 23 listopada 2009 r. protokołem zdawczo-odbiorczym budynek wymienników stacji cieplnej został przekazany do użytkowania do Gminy. Dla wymienionego terenu brak jest planu zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta, działka gruntu przy ul. W. leży na terenie oznaczonym symbolem M-2 - teren o przewadze zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy sprzedaż (poprzez zamianę) budynku przy ul. W.j podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23% VAT, czy jest zwolniona ? Zdaniem Wnioskodawcy zbycie (zamiana) nieruchomości położonej przy ul. W., korzysta ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Budynek był modernizowany przed jego zasiedleniem, a po jego zasiedleniu Spółka w ostatnich 2 latach nie ponosiła żadnych nakładów na jego modernizację. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.
Natomiast zgodnie z treścią art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, obowiązującą od 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
W myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Przez umowę zamiany należy rozumieć umowę cywilnoprawną, na podstawie której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy - art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zapis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy.
Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Dopłata przez jedną ze stron do świadczenia, wynikająca z różnicy wartości rzeczy będącej przedmiotem zamiany nie zmienia charakteru umowy (chyba, że ze względu na jej wartość ma ona charakter ceny jak w umowie sprzedaży). Jak wynika z powyższego, przeniesienie własności towaru realizowane w oparciu o umowę zamiany stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów. Z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną.
Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłatą może być inny towar lub usługa, albo mieszaną - zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, aby istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tą czynność.
W konsekwencji stwierdzić należy, iż czynność zamiany dokonywana na podstawie umowy cywilnoprawnej dokonywana pomiędzy podatnikami podatku od towarów i usług stanowi dla obu stron transakcji odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy. Stawka podstawowa podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 cytowanej ustawy - wynosi 22%. Zgodnie z art. 146a pkt 1 wprowadzonym do ustawy przez art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz.
U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.
Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Natomiast ust. 1 pkt 10a tego artykułu stanowi, iż zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
W myśl przepisu art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.
Zgodnie z art. 43 ust. 10 ww. ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części: są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
Na podstawie ust. 11 cyt. artykułu, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać: imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy; planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części; adres budynku, budowli lub ich części. W art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia.
Zgodnie z tym przepisem przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej; Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.
Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.
Wskazać należy, iż w myśl art. 29 ust. 5 powołanej ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka planuje dokonać zamiany zabudowanej nieruchomości. Nieruchomość będąca w posiadaniu Spółki jest zabudowana budynkiem stacji cieplnej, wprowadzonym do ksiąg Spółki w dniu 31 grudnia 1966 r. W latach 1991 – 1993 oraz 1994 – 1999 Spółka przeprowadzała modernizację przedmiotowego budynku, ponosząc nakłady, które stanowiły więcej niż 30% wartości początkowej nieruchomości.
Od dokonanych ulepszeń Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W okresie od dnia 1 sierpnia 2005 r. do dnia 31 października 2009 r. Spółka wynajmowała część pomieszczenia osobie fizycznej. Pozostałą część pomieszczenia Spółka użytkowała na własne potrzeby prowadzonej działalności opodatkowanej.
Mając na uwadze brzmienie wskazanych przepisów prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że dostawa opisanej nieruchomości, w części która była wynajmowana osobie fizycznej, będzie zwolniona od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług (o ile Spółka nie wybierze opcji opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 powołanej ustawy), bowiem od pierwszego zasiedlenia (w rozumieniu art. 2 ust. 14 ustawy) upłynął okres dłuższy niż 2 lata.
Natomiast w części dotyczącej budynku, która nie została zasiedlona po raz pierwszy (w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy), po dokonaniu nakładów przewyższających 30% wartości początkowej, zastosowanie znajdzie zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, w związku z art. 43 ust. 7a ustawy, gdyż ta część nieruchomości w stanie ulepszonym była wykorzystywana przez Spółkę do czynności opodatkowanych dłużej niż 5 lat. Powyższe zasady opodatkowania dotyczą także gruntu, na którym posadowiony jest budynek, stosownie do powołanego wyżej art. 29 ust. 5 ustawy.
Końcowo informuje się, iż niniejsza interpretacja indywidualna rozstrzyga wyłącznie kwestię opodatkowania planowanej dostawy (zamiany) nieruchomości przez Wnioskodawcę, gdyż wyłącznie w tym zakresie jest on podmiotem zainteresowanym, o którym mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.