INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2012 r. (data wpływu 20 sierpnia 2012 r.) uzupełnionym w dniach 29 sierpnia i 7 listopada 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz braku obowiązku naliczenia podatku należnego - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 20 sierpnia 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 29 sierpnia i 7 listopada 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz obowiązku naliczenia podatku należnego. W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.
Jako gminna instytucja kultury, w świetle ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, realizuje działalność kulturalno-rekreacyjną na terenie Gminy.
Działalność Wnioskodawcy prowadzona jest z wykorzystaniem następujących obiektów: kompleksu dwóch budynków przy ul. P., składającego się z sali widowiskowej (znajduje się w niej również kino) oraz budynku głównego (siedziba Wnioskodawcy), w którym znajdują się m.in. biura, restauracja/kawiarnia artystyczna, pokoje hotelowe, sale konferencyjne i inne, biblioteka, a także pracownia wyrobu ceramiki, przestrzeń wokół budynków jest odpowiednio zagospodarowana, tj. znajdują się tam: parking, ławki, skwery zieleni, prowadzące na teren Wnioskodawcy schody i oświetlenie, całość jest ogrodzona; budynku przy ul. L., w którym wyróżnić można m.in. dwie sale z przeznaczeniem na warsztaty taneczno-ruchowe, studio wokalno-muzyczne, garderoby oraz studio nagrań i filmowe z reżyserką, w budynku znajdują się również sale klubowe i warsztatowe do wspólnych spotkań stowarzyszeń i organizacji: szachistów, stowarzyszenia kobiet, artystów, seniorów i innych, na poddaszu zorganizowano galerię, w której odbywają się cykliczne wystawy artystów, wokół budynku znajduje się m.in. zadaszone patio, mini pole golfowe, plac zabaw dla najmłodszych mieszkańców oraz stoły do szachów i tenisa stołowego; budynku Centrum Informacji Turystycznej, w którym dokonywana jest przede wszystkim sprzedaż widokówek, map, folderów informacyjnych dotyczących Miasta i okolic, pamiątek oraz rozdawane są ulotki i broszury informacyjne; budynku Muzeum.
Działalność Wnioskodawcy można podzielić zasadniczo na trzy podstawowe kategorie, tj.: czynności, które Wnioskodawca traktuje jako opodatkowane VAT, czynności, które Wnioskodawca traktuje jako zwolnione z VAT, czynności, które Wnioskodawca traktuje jako w ogóle niepodlegające ustawie o VAT.
Zakres czynności, które Wnioskodawca traktuje jako podlegające opodatkowaniu VAT (działalność A) obejmuje w szczególności odpłatne: organizowanie imprez komercyjnych - np. koncertów muzycznych, występów teatralnych, kabaretowych, tanecznych i akrobatycznych, wieczorków poetyckich oraz innych występów artystycznych, Wnioskodawca organizując wszelakiego rodzaju imprezy komercyjne nie osiąga w sposób systematyczny zysku, pobiera od każdego uczestnika opłatę za wstęp, opłaty te są przeznaczane na pokrycie części kosztów ponoszonych na organizację tych imprez, głównym celem organizacji różnego rodzaju występów/wystaw artystycznych jest rozwój działalności kulturalnej na terenie Gminy, w przypadku jednak osiągnięcia przez Wnioskodawcę zysku z organizacji imprez artystycznych, jest on przeznaczany na całokształt działalności kulturalnej, w tym również utrzymanie siedziby Wnioskodawcy, projekcje filmów w ramach Kina P., za które Wnioskodawca pobiera opłaty za wstęp od każdego widza, wynajmowanie sali widowiskowej, sali konferencyjnej, innych pomieszczeń oraz dachu obiektu (zasadniczo dla firm telekomunikacyjnych, które instalują tam anteny), aranżowanie wystaw muzealnych, tj. organizowanie wystaw muzealnych w zarządzanym przez Wnioskodawcę budynku Muzeum, są to zarówno wystawy stałe, jak i mające charakter czasowy, głównym celem prowadzonej przez Wnioskodawcę w tym zakresie działalności jest kształtowanie wrażliwości poznawczej wśród mieszkańców oraz upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury, przykładowo w Muzeum można zobaczyć ekspozycję poświęconą (…) - szachiście żyjącemu w latach 1868-1941, czy restauracji W., słynnej restauracji wybudowanej w 1913 r., Wnioskodawca pobiera od korzystających z Muzeum opłaty za wstęp. świadczenie usług gastronomicznych poprzez prowadzenie restauracji/kawiarni artystycznej, świadczenie usług hotelowych, udostępnianie firmom szkoleniowym pomieszczenia w budynku oraz zapewnienia cateringu, świadczenie usług kserograficznych w bibliotece oraz Centrum Informacji Turystycznej, sprzedaż żywności (napoje, słodycze, etc.) podczas seansów filmowych, sprzedaż pamiątek, widokówek i materiałów informacyjnych w Centrum Informacji Turystycznej, organizowanie odpłatnych rajdów Nordic Walking i innych imprez rekreacyjnych, na których pobierane są opłaty za uczestnictwo, wypożyczanie strojów teatralnych.
Powyższe usługi mają charakter odpłatny i są przez Wnioskodawcę dokumentowane paragonami/fakturami VAT. Ujmowane są w rejestrach sprzedaży oraz w deklaracjach VAT. Wnioskodawca rozlicza z tego tytułu VAT należny według odpowiednich stawek VAT.
Wśród czynności, które Wnioskodawca traktuje jako zwolnione z opodatkowania VAT (działalność B) można wyróżnić w szczególności: organizowanie odpłatnych zajęć tanecznych, plastycznych, wokalnych, teatralnych i nauki wytwarzania ceramiki artystycznej, Wnioskodawca organizując te zajęcia nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane na całokształt działalności kulturalnej, w tym również utrzymanie siedziby Wnioskodawcy. sprzedaż ręcznie wytwarzanych wyrobów ceramiki artystycznej, sprzedaż wytworów zajęć plastycznych, np. obrazów, pisanek, etc.
Powyższe czynności mają charakter odpłatny i są przez Wnioskodawcę dokumentowane paragonami/fakturami VAT. Ujmowane są w rejestrach sprzedaży oraz w deklaracjach VAT jako zwolnione od podatku.
Do czynności, które Wnioskodawca traktuje jako niepodlegające ustawie o VAT (działalność C) można zaliczyć m.in. nieodpłatne: organizowanie wystaw artystycznych np. malarskich, rzeźbiarskich, fotograficznych i ceramiki artystycznej, udostępnianie studia nagrań, muzycznego i filmowego, udostępnianie sali widowiskowej, małej sceny i innych pomieszczeń z przeznaczeniem na próby taneczne, teatralne, etc., wypożyczanie książek i czasopism w bibliotece, udostępnianie lokali na rzecz stowarzyszeń i organizacji (jako siedziby lub na konkretne wydarzenia/zebrania/spotkania), np. Klubu Seniora, Klubu Krótkofalowców, Stowarzyszenia Osób Niepełnosprawnych, Klubu Szachowego, Klubu Wędkarzy, Klubu Pszczelarzy, Uniwersytetu Trzeciego Wieku, organizowanie imprez, np. festiwali piosenki i tanecznych, wieczorków poetyckich i patriotycznych, pokazów ratownictwa medycznego, Dnia Seniora, etc., udostępnianie materiałów informacyjnych (ulotek, broszur) w Centrum Informacji Turystycznej, organizowanie zajęć rekreacyjnych z mini golfa, trampoliny i tenisa stołowego, udostępnianie placu zabaw dla dzieci.
Powyższa działalność ma charakter nieodpłatny i nie jest przez Wnioskodawcę dokumentowana paragonami/fakturami VAT, ani nie jest też ujmowana w rejestrach sprzedaży oraz w deklaracjach VAT. Nieodpłatne świadczenia usług (działalność C) są wykonywane do celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy.
Wnioskodawca ponosi zarówno wydatki inwestycyjne, jak i bieżące, związane z prowadzoną przez siebie działalnością A, B i C. W szczególności Wnioskodawca zrealizował w latach 2008-2012 inwestycję, polegającą na modernizacji i rozbudowie obiektu przy ul. P., obejmującą m.in. wymianę elewacji, stolarki okiennej i elektryczności, ocieplenie budynku, dobudowanie restauracji/kawiarni, wymianę oświetlenia w sali widowiskowej, remont pomieszczeń związanych z funkcjonowaniem kina, zakup wyposażenia kinowego (sprzęt multimedialny, nagłośnieniowy, kurtyn), adaptację pomieszczeń na pokoje gościnne wraz z zakupem wyposażenia, adaptację otoczenia wokół obiektu, etc.
Dokonano również całkowitej modernizacji budynku przy ul. L. Ta część inwestycji obejmowała w szczególności: ocieplenie budynku, wymianę dachu, adaptację strychu, wymianę instalacji elektrycznych, przebudowę ścianek działowych, odwodnienie oraz wysuszenie obiektu, dobudowanie patio, wybudowanie placu zabaw oraz zagospodarowanie terenu wokół budynku. Wydatki bieżące ponoszone przez Wnioskodawcę obejmują przede wszystkim zakup tzw. mediów, materiałów biurowych, wyposażenia wnętrz, środków czystości, artykułów spożywczych niezbędnych do świadczenia usług gastronomicznych, usług wypożyczenia filmów do projekcji, usług doradczych, serwisowych, kurierskich, etc.
Część z powyższych wydatków inwestycyjnych oraz bieżących dotyczy bezpośrednio i wyłącznie odpowiednio: działalności A, tj. czynności uznawanych przez Wnioskodawcę za opodatkowane VAT - są to w szczególności: wydatki związane z kinem P. (zakup projektorów, nagłośnienia, kurtyn, usług wypożyczania filmów do projekcji, wydatki na reklamę, etc.), wydatki związane z restauracją/kawiarnią (koszty dobudowania pomieszczenia restauracji/kawiarni, zakup wyposażenia - obrusów, naczyń, sztućców, stołów, krzeseł, żyrandoli, etc., zakup środków czystości i artykułów spożywczych), wydatki związane ze świadczeniem usług hotelowych (zakup wyposażenia do pokoi hotelowych - mebli, dekoracji, lamp, pościeli, ręczników, wieszaków, luster i innego wyposażenia łazienek, zakup wózków hotelowych, pralki, żelazek, suszarek, koszy na bieliznę, prasowalnicy, środków czystości i usług prania bielizny hotelowej), zakup pamiątek sprzedawanych w Centrum Informacji Turystycznej, wydatki związane z wydrukiem sprzedawanych map, folderów i pozostałych materiałów informacyjnych, etc.; działalności B, tj. czynności uznawanych przez Wnioskodawcę za zwolnione od podatku - są to w szczególności: wydatki na zakup materiałów do wyrobu ceramiki oraz usług transportu tych materiałów, materiałów do zajęć plastycznych (np. farby, kredki), akcesoriów do zajęć wokalnych i teatralnych, etc.; działalności C, tj. czynności uznawanych przez Wnioskodawcę za w ogóle niepodlegające ustawie o VAT - są to min.: wydatki na budowę placu zabaw, wyposażenie studia nagrań, muzycznego i filmowego, akcesoriów związanych z zajęciami z mini golfa i tenisa stołowego, zakup książek, czasopism i druków bibliotecznych do biblioteki, koszty związane z wydrukiem ulotek i broszur nieodpłatnie przekazywanych w Centrum Informacji Turystycznej, wydatki na organizację nieodpłatnych imprez artystycznych, etc.
Pozostałych wydatków (zarówno bieżących, jak i inwestycyjnych) Wnioskodawca nie potrafi przypisać do poszczególnych rodzajów dokonywanych czynności A, B i C, gdyż są one związane z całokształtem prowadzonej działalności i są to np. związane z częścią biurową budynku przy ul. P., koszty zużycia energii i mediów, materiałów biurowych i środków czystości, zakup niezbędnego wyposażenia i sprzętu elektronicznego, oprogramowania komputerowego i jego bieżącego utrzymania, nakłady związane z eksploatacją windy, platformy dla niepełnosprawnych i urządzeń wentylacji mechanicznej, zagospodarowanie terenu wokół siedziby Wnioskodawcy (zieleń, ławki, schody, ogrodzenie, etc.).
Ponadto, w ramach prowadzonej powyższej działalności C, Wnioskodawca organizuje otwarte, nieodpłatne dla wszystkich mieszkańców/zainteresowanych imprezy kulturalno-rekreacyjne, np. Majowe Biegi Uliczne, Dni B., B. Lato Teatralne, etc., które realizuje na zlecenie Gminy. Zgodnie z porozumieniem zawartym z Gminą na realizację przedmiotowych wydarzeń, Wnioskodawca otrzymuje dofinansowanie (stanowi ono częściowe pokrycie kosztów imprezy).
Podstawowym celem przedmiotowych imprez jest integracja społeczna i dotarcie do możliwie szerokiego grona mieszkańców (zainteresowanych), zatem nawet pomimo ewentualnego braku dofinansowania ze strony Gminy, za uczestnictwo w tych wydarzeniach nie byłaby pobierana jakakolwiek opłata. Wskazano, iż niniejszy wniosek dotyczy stanu prawnego na lata 2011-2012. W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania. Czy Wnioskodawca ma prawo do pełnego odliczenia VAT od wydatków bezpośrednio i wyłącznie związanych z czynnościami, które traktuje jako opodatkowane VAT?
Czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia VAT od wydatków ogólnych, związanych zarówno z działalnością A, B jak i C w oparciu o proporcję sprzedaży (dalej również: współczynnik sprzedaży), o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT? Czy występujące po stronie Wnioskodawcy czynności z zakresu działalności C (traktowane jako pozostające poza zakresem VAT) powinien On uwzględniać w kalkulacji proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT? Czy z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych, tj. zarówno towarów, jak i usług, w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu VAT, tj. działalności C, Wnioskodawca jest zobowiązany do naliczania podatku należnego?
W przypadku ewentualnej, negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 2, w jaki sposób i z zastosowaniem jakiego „klucza podziału” Wnioskodawca powinien określić część podatku naliczonego podlegającego odliczeniu? Wnioskodawca wyraził następujące stanowisko: Wnioskodawca ma prawo do pełnego odliczenia VAT od wydatków, które są bezpośrednio i wyłącznie związane z czynnościami, które traktuje jako opodatkowane VAT. Wnioskodawca ma prawo do odliczenia VAT od wydatków ogólnych, związanych zarówno z działalnością A, B i C w oparciu o proporcję sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.
Występujących po stronie Wnioskodawcy czynności z zakresu działalności C, Wnioskodawca nie powinien uwzględniać w kalkulacji proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych, tj. zarówno towarów, jak i usług, w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu VAT, tj. działalności C, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do naliczania podatku należnego. Nie ma możliwości zastosowania „klucza podziału”, przy pomocy którego Wnioskodawca mógłby dokonać częściowego odliczenia podatku naliczonego - Wnioskodawca ma prawo do zastosowania współczynnika sprzedaży. Uzasadnienie stanowiska: Ad.
1 Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji. Z treści cytowanej powyżej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są następnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
Zatem, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku należy rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT: zostały nabyte przez podatnika tego podatku, oraz pozostają w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi. Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym przypadku spełnione zostały obie ze wskazanych powyżej przesłanek. W szczególności, w odniesieniu do dokonywanych czynności z zakresu działalności A Wnioskodawca jest podatnikiem VAT oraz ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki mają bezpośredni związek z wykonywanymi przez Niego czynnościami opodatkowanymi.
Gdyby bowiem Wnioskodawca nie ponosił wskazanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wydatków, tj. w szczególności wydatków: związanych z kinem P. (zakup projektorów, nagłośnienia, kurtyn, usług wypożyczania filmów do projekcji, wydatki na reklamę, etc.), związanych z restauracją/kawiarnią (koszty dobudowania pomieszczenia restauracji/kawiarni, zakup wyposażenia - obrusów, naczyń, sztućców, stołów, krzeseł, żyrandoli, etc., zakup środków czystości i artykułów spożywczych), związanych ze świadczeniem usług hotelowych (zakup wyposażenia do pokoi hotelowych - mebli, dekoracji, lamp, pościeli, ręczników, wieszaków, luster i innego wyposażenia łazienek, zakup wózków hotelowych, pralki, żelazek, suszarek, koszy na bieliznę, prasowalnicy, środków czystości i usług prania bielizny hotelowej), na zakup pamiątek sprzedawanych w Centrum Informacji Turystycznej, związanych z wydrukiem sprzedawanych map, folderów i pozostałych materiałów informacyjnych, etc., świadczenie usług/sprzedaż towarów byłoby niemożliwe lub znacznie utrudnione.
Nie sposób bowiem wyobrazić sobie, iż możliwe byłoby np. świadczenie usługi projekcji filmów w kinie P., gdyby Wnioskodawca nie dysponował odpowiednimi projektorami, nagłośnieniem, czy też taśmami z nagraniami filmów. Również świadczenie usług gastronomicznych byłoby utrudnione w przypadku braku odpowiedniego wyposażenia restauracji, czy artykułów spożywczych niezbędnych do przygotowania posiłków.
Podobne przykłady można mnożyć w odniesieniu do pozostałych dokonywanych przez Wnioskodawcę czynności z zakresu działalności A. W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze fakt, iż w analizowanym przypadku spełnione są przesłanki zdefiniowane w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków, które jest On w stanie przyporządkować bezpośrednio i wyłącznie do dokonywanych czynności opodatkowanych.
Wnioskodawca podkreśla, że stanowisko odmienne od przestawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Wnioskodawca przytacza orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej.
Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”. Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie dokonywanych czynności opodatkowanych nie powinien być On traktowany inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty, dokonujące analogicznej dostawy towarów i usług.
Jeżeli zatem w analizowanym przypadku Wnioskodawca jest podatnikiem VAT na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT i jednocześnie jest zobowiązany do odprowadzania VAT należnego z tytułu dokonywanej sprzedaży towarów i usług (podobnie jak inni przedsiębiorcy), powinien mieć On prawo do odliczenia VAT naliczonego. Odmienne stanowisko w analizowanej kwestii byłoby sprzeczne z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Ad. 2 Jak wcześniej wskazywano, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Konsekwentnie, jako że ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki mieszane mają niewątpliwe związek także z czynnościami opodatkowanymi z zakresu działalności A, Wnioskodawcy powinno przysługiwać prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego. Do rozstrzygnięcia pozostaje natomiast kwestia, w jaki sposób ustalić wysokość podatku, który może być przez Wnioskodawcę odliczany.
Jak wskazywano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w odniesieniu do ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków mieszanych, nie jest możliwe ich jednoznaczne przyporządkowanie po poszczególnych rodzajów działalności, tj. A, B i C. Zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Proporcję tę, zgodnie z ust. 3 wskazanej regulacji, ustala się w oparciu o udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle powyższych regulacji, w stosunku do wydatków mieszanych, Wnioskodawca ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.
Ponoszone wydatki mieszane (czyli w szczególności wydatki związane z częścią biurową budynku przy ul. P., koszty zużycia energii i mediów, materiałów biurowych i środków czystości, zakup niezbędnego wyposażenia i sprzętu elektronicznego, oprogramowania komputerowego i jego bieżącego utrzymania, nakłady związane z eksploatacją windy, platformy dla niepełnosprawnych i urządzeń wentylacji mechanicznej, zagospodarowanie terenu wokół siedziby Wnioskodawcy) są bowiem jednocześnie związane z opodatkowanymi czynnościami z zakresu działalności A, czynnościami zwolnionym od podatku - działalność B oraz występującymi po stronie Wnioskodawcy zdarzeniami spoza zakresu VAT - działalność C. Wnioskodawca dodatkowo wskazuje, iż odliczenie podatku naliczonego przy pomocy współczynnika sprzedaży gwarantuje zachowanie zasady neutralności VAT, jako podstawowej cechy krajowego i wspólnotowego systemu VAT.
Zasada ta stanowi, że podatek VAT powinien być dla podatników neutralny na każdym etapie wykonywania działalności gospodarczej. Realizacji tego celu służy wprowadzenie podstawowego mechanizmu, jakim jest prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zasada ta wielokrotnie była przywoływana w orzeczeniach krajowych sądów administracyjnych oraz w orzeczeniach TSUE. Przykładowo, w orzeczeniu w sprawie 268/83 D.A. Rompelman i E.A.
Rompelman-Van Deelen TSUE stwierdził, iż „Na podstawie powyższych przepisów można uznać, ze system odliczeń ma na celu zwolnienie podatnika w całości od obciążeń podatkiem VAT należnym do zapłaty lub zapłaconym w toku całości jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia zatem to, by całość działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatów, pod warunkiem, iż działalność taka sama w sobie podlega VAT była opodatkowana w całkowicie neutralny sposób”. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów.
Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 20 grudnia 2010 r., sygn. ILPP1/443-1023/10-2/AI, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, iż „Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany będzie z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, czy też niepodlegającymi opodatkowaniu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną.
Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku - jeśli takie u podatnika występują. Natomiast art. 90 ustawy ma zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do zakupów związanych z działalnością zarówno opodatkowaną, jak i zwolnioną”. Podobne stanowisko w analogicznym stanie faktycznym zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 21 maja 2012 r., sygn. IPIPP1/443-161/12-4/AK, w której stwierdzono, że „Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika.
Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.
Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.
Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy”. Ad.
3 Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, proporcję sprzedaży ustala się jako udział rocznego obrotu/tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Ustawa o VAT nie definiuje czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
W opinii Wnioskodawcy, w tym przypadku należy się odnieść do czynności podlegających ustawie o VAT, a więc czynności podlegających opodatkowaniu VAT, lecz zwolnionych od podatku. Natomiast nie należy uwzględniać zdarzeń znajdujących się w ogóle poza zakresem regulacji ustawy VAT. Na uwagę zasługuje również fakt, iż przywołany przepis odnosi się do pojęcia obrotu. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Natomiast przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Oznacza to, iż przepis art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, określający sposób wyliczenia proporcji sprzedaży poprzez odniesienie się do pojęcia obrotu, stanowi, iż w kalkulacji współczynnika sprzedaży należy uwzględniać wyłącznie czynności stanowiące odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów czyli czynności podlegające ustawie o VAT. W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, wyłącznie czynności uregulowane w przepisach VAT mogą zostać uwzględnione w kalkulacji proporcji.
Zatem zdarzenia znajdujące się poza zakresem VAT nie powinny wpływać na wysokość proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej, w której TSUE wielokrotnie rozstrzygał, co należy rozumieć przez czynność, w związku z którą nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przykładowo w orzeczeniach C-333/91 Sofitam SA v. Ministre charge du Budget, C-306/94, Regie duaphinoise -Cabinet A. Forest SARL v. Minister du Budget.
C-16/00 Cibo Participations SA Directeur Regional des impot du Nord-Pas-de-Calais, TSUE potwierdził, iż odsetki od pożyczek, oraz dywidendy pozostające całkowicie poza strefą opodatkowania VAT nie mogą być uwzględniane w obliczaniu proporcji sprzedaży, która ma na celu ustalenie części podatku naliczonego podlegającej odliczeniu. Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w utrwalonym w tej materii orzecznictwie krajowym.
W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje na uchwałę NSA w składzie 7 Sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. I FPS 9/10, w sentencji której rozszerzony skład sędziowski wskazał, że „W świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy”.
Zatem NSA jednoznacznie potwierdził, że zdarzenia pozostające poza zakresem regulacji VAT nie powinny mieć wpływu na wysokość współczynnika sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Wskazane w uchwale stanowisko było już wcześniej prezentowane przez sądy administracyjne, przykładowo przez NSA w wyroku z dnia 8 kwietnia 2011 r., sygn. I FSK 659/10, w którym Sąd stwierdził, iż „w związku z czym należy w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uznać, że w świetle wskazanych wyżej orzeczeń zawarte w art. 90 u.p.t.u. sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych.
Skoro bowiem mowa o odliczeniu podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako czynności zwolnione od podatku, bądź jako czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia. Pod tym pojęciem nie można natomiast rozumieć także czynności niepodlegających w ogóle podatkowi VAT, gdyż nie są one objęte zakresem przedmiotowym VAT, a więc pozostają niejako poza „strefą zainteresowania” tego podatku.
Stąd też w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uprawniony jest wniosek, że w przypadku podatku związanego tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku, gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%)”.
Podobnie wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 8 stycznia 2010 r., sygn. I FSK 1605/08. Przychylając się do ugruntowanej linii TSUE, Sąd stwierdził, że „Kluczową zatem kwestią, decydującą o kalkulacji ułamka stosowanego do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, jest ustalenie na podstawie konkretnego stanu faktycznego, czy przychód uzyskany przez podatnika może być uznany za wynagrodzenie z tytułu dostawy łub świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej, czy też nie spełnia on tych warunków i powinien być uznany za niepodlegający podatkowi VAT. W drugim przypadku otrzymany przychód nie będzie miał wpływu na wysokość proporcji”.
Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku NSA z dnia 30 czerwca 2009 r., sygn. I FSK 903/08, czy w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 9 kwietnia 2009 r., sygn. SA/Wr 1790/07, w którym Sąd stwierdził, że: „powołane przez organ art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT mogą dotyczyć wyłącznie czynności opodatkowanych oraz zwolnionych od opodatkowania lub wykonywanych przez podatnika zwolnionego od podatku VAT, nie dotyczą natomiast czynności, które w ogólne nie podlegają opodatkowaniu”. Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, iż zaprezentowane stanowisko znajduje również poparcie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów.
Przykładowo, pogląd taki został przedstawiony w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 maja 2010 r., sygn. IBPP1/443-245/I0/EA, w której organ potwierdził, że „przy obliczaniu proporcji istotne jest ustalenie, czy analizowane czynności stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a więc czy stanowią obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. W sytuacji, gdy są to czynności niebędące sprzedażą (niestanowiące obrotu, tj. czynności niepodlegające opodatkowaniu) - wówczas nie uwzględnia się ich przy ustalaniu proporcji”.
Również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 16 listopada 2009 r., sygn. IBPPI/443-893/09/LSz stwierdził, że „czynności niepodlegające opodatkowaniu nie są w ogóle objęte regulacją ustawy o podatku od towarów i usług, zatem nie uwzględnia się ich w proporcji. (...) Zatem uregulowania dotyczące proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego określone w art. 90 ustawy o VAT dotyczą wyłączenie czynności zaliczonych do podlegających opodatkowaniu (tj. opodatkowanych i zwolnionych) w rozumieniu ustawy o VAT”.
Stanowisko to zostało również potwierdzone w interpretacjach indywidualnych: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 kwietnia 2012 r., sygn. ILPP2/443-100/12-2/MN, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 marca 2012 r., sygn. ILPP2/443-1674/11-2/AD, Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r., sygn. IPTPP1/443-1039/11-2/RG, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 listopada 2009 r., sygn. IBPPl/443-893/09/LSz, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009 r., sygn. IPPP2/443 -1719/08-2/MS, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 marca 2009 r., sygn. IBPP1/443-1883/08/AL.
Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 września 2008 r., sygn. ILPP1/443-63 1/08-2/BD. Ad. 4 Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniem VAT podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Przy pomocy powyższych przepisów ustawodawca w sposób precyzyjny ustalił, jakie czynności podlegają opodatkowaniu VAT. Tak więc opodatkowanie konkretnej czynności możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną w katalogu art. 5 ustawy o VAT.
Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania VAT na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.
Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności: przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, wszelkie inne darowizny jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.
Zdaniem Wnioskodawcy powyższa regulacja nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sytuacji. W związku z wykorzystywaniem wydatków mieszanych w pewnej części także do tego obszaru działalności Wnioskodawcy, który obejmuje zdarzenia spoza zakresu VAT. niewątpliwie nie dochodzi do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste Wnioskodawcy, ani jego pracowników, ani też do darowizn. Co więcej, w świetle art. 7 ust. 3, powyższy przepis nie ma zastosowania do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.
Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również: użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, oraz nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
W ocenie Wnioskodawcy, nawet gdyby hipotetycznie uznać, że we wskazanej sytuacji działa w charakterze podatnika VAT, należy podkreślić, że przepis art. 8 ust. 2 pkt 1, a także art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT zrównuje zużycie towarów z odpłatnym świadczeniem usług wyłącznie w sytuacji, gdy dane świadczenie jest wykonywane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
W opinii Wnioskodawcy, zatem nawet w ewentualnym przypadku uznania przez organy podatkowe, że Wnioskodawca we wskazanej sytuacji działa w roli podatnika VAT, nieodpłatne użycie towarów byłoby wykonywane w ramach działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę i w związku z powyższym ww. przepis i tak nie znalazłby zastosowania. Stanowisko takie zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach.
W podobnym stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 maja 2012 r., sygn. ILPP2/443-153/12-3/MR., stwierdził, że „Wobec powyższego należy stwierdzić, że w związku z tym, iż Gmina będzie nieodpłatnie udostępniała świetlice wiejskie na rzecz lokalnej społeczności, czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na jej nieodpłatność oraz fakt, iż nie będzie miał w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy - nieodpłatne wykorzystanie będzie się odbywało w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością (wykonywanie we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność zadań publicznych)”.
Do podobnego stanu faktycznego odniósł się także Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2012 r., sygn. IPTPP1/443-138/12-7/MW. W przedmiotowej interpretacji Dyrektor, odnosząc się do sytuacji częściowo nieodpłatnego udostępniania świetlic wiejskich lokalnej społeczności stwierdził, iż świadczone przez Gminę usługi nieodpłatnego wynajmu świetlic wiejskich lokalnej społeczności, jako czynności związane z realizacją zadań własnych Gminy, nie będą stanowić odpłatnego świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy i tym samym czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT”.
Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu wykorzystania wydatków mieszanych, tj. towarów i usług, w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu VAT. tj. działalności C, także w oparciu o przepis art. 8 ust. 2 tej ustawy, nie jest On zobowiązana do naliczania podatku należnego. Ad.
5 W świetle art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego.
Wnioskodawca w odniesieniu do wydatków mieszanych nie jest w stanie spełnić obowiązku odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 90 ust. 1 ustawy o VAT. Nie sposób bowiem, zdaniem Wnioskodawcy, przyporządkować np. wydatków na zakup materiałów biurowych czy energii elektrycznej do budynku przy ul. P., gdzie świadczone są m.in. odpłatne usługi hotelowe (działalność A), odbywają się zajęcia z ceramiki artystycznej (działalność B) oraz organizowane są nieodpłatne wystawy artystyczne (działalność C).
W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje prawo do odliczenia VAT od wydatków mieszanych w oparciu o współczynnik sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Końcowo wskazać należy, że z uwagi na pozytywną oceną stanowiska Wnioskodawcy odnoszącego się do kwestii związanej z zakresem prawa do odliczenia podatku naliczonego (zagadnienie dotyczące pytania nr 2), ocena stanowiska odnosząca się do pytania nr 5, poprzez wydanie interpretacji indywidualnej, stała się bezprzedmiotowa, zatem pozostaje poza zakresem niniejszego rozstrzygnięcia. Jednocześnie wskazać należy, iż w niniejszym rozstrzygnięciu nie dokonano oceny prawidłowości przyporządkowania opisanych świadczeń do poszczególnych rodzajów działalności – opodatkowanej, zwolnionej oraz będącej poza zakresem opodatkowania – ocenę tą zawarto w odrębnych interpretacjach.
Ponadto w niniejszej interpretacji nie dokonano oceny poprawności przyjęcia wymienionych wydatków, jako związanych z czynnościami wyłącznie opodatkowanymi, a także przyporządkowania wymienionych wydatków do wszystkich trzech obszarów działalności Wnioskodawcy (opodatkowanej, zwolnionej oraz będącej poza zakresem opodatkowania). Przedstawione we wniosku przyporządkowanie przyjęto jako element stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego, natomiast ocena prawidłowości i zasadności przyjętego przez Wnioskodawcę podziału wydatków może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska Nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.