INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2009 r. (data wpływu 10 grudnia 2009 r.), uzupełnionym w dniu 4 marca 2010 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa służącego do napędu samochodu Ford Transit – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 10 grudnia 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 4 marca 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa służącego do napędu samochodu Ford Transit. W przedmiotowym wniosku, oraz jego uzupełnieniu, został przedstawiony następujący stan faktyczny. Prowadzi Pani działalność gospodarczą zarejestrowaną w urzędzie skarbowym, w ramach której wykonuje montaż podłóg dla producenta. Sprzedaż tych usług opiera się wyłącznie o faktury VAT. Przedmiotowe podłogi montowane są głównie w serwerowniach.
Montaż odbywa się na terenie całego kraju (wystawiane faktury określają miejsce montażu), wobec tego samochód jest niezbędny do prowadzenia takiej działalności. Samochód (Ford Transit – nabyty w dniu 5 stycznia 2006 r.) wykorzystywany jest wyłącznie „do pracy”, w tym do przewożenia niezbędnych narzędzi. Przedmiotowy pojazd zarejestrowany jest jako samochód ciężarowy, a ponieważ kupiony był „z drugiej ręki”, a poprzedni właściciel sprowadził go z zagranicy, nie posiada Pani świadectwa homologacji (przy zakupie samochodu nie otrzymała Pani takiego świadectwa). Dopuszczalna ładowność tego pojazdu wynosi 994 kg, natomiast dopuszczalna masa całkowita 2.650 kg.
W związku z powyższym zadano pytanie, sprowadzające się do kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego od zakupu paliwa. Zdaniem Wnioskodawcy – przedstawionym w uzupełnieniu z dnia 4 marca 2010 r. – ww. samochód spełnia wymogi, jeżeli chodzi o odliczenie podatku naliczonego od nabycia paliwa. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Z powyższego przepisu wynika, że przedmiotowe prawo, nie mając bezwarunkowego charakteru, przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług, występującemu w takim charakterze, jeżeli podatek naliczony wynika z zakupów towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych.
Odliczyć zatem można podatek naliczony, który związany jest z transakcjami opodatkowanymi, realizowanymi przez danego podatnika. Stosownie do art. 86 ust. 3 ustawy, w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.
Jednocześnie, z zapisów art. 86 ust. 4 cyt. ustawy wynika, iż przepis art. 86 ust. 3 nie dotyczy: pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van; pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków; pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków; pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu; pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy tj.: agregat elektryczny/spawalniczy, bankowóz, do prac wiertniczych, koparka, koparkospycharka, ładowarka, oczyszczanie dróg, podnośnik do prac konserwacyjno – montażowych, pomoc drogowa, zimowego utrzymania dróg, żuraw samochodowy; pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie; przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest: odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.
Stosownie do treści art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3. Brzmienie powołanych wyżej przepisów w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 21 sierpnia 2005 r. było następujące.
Zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 3 ustawy, w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona wg wzoru: DŁ = 357 kg + n x 68 kg gdzie DŁ - oznacza dopuszczalną ładowność, n - oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy - kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 5.000 zł.
Przepis ust. 3 – w myśl ust. 4 powołanego artykułu – nie dotyczy: przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie na podstawie umowy leasingu tych samochodów (pojazdów) stanowi przedmiot działalności podatnika; pojazdów specjalnych – jeżeli z wyciągu ze świadectwa homologacji lub z odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym, wynika, że jest to pojazd specjalny; pojazdów samochodowych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą – jeżeli z wyciągu ze świadectwa homologacji lub z odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym, wynika takie przeznaczenie.
Dopuszczalna ładowność oraz ilość miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 3, określona jest na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w wyciągu ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji, o której mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 3 (art. 86 ust. 5 ustawy).
Przepis art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy stanowił, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 i 5. Natomiast na gruncie poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.
U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), przepisy ograniczające prawo do odliczenia, w związku z nabyciem samochodów osobowych oraz innych samochodów, a także paliwa do nich brzmiały następująco: Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika: samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg, z wyjątkiem przypadków, gdy odsprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu tych samochodów stanowi przedmiot działalności podatnika (art.
25 ust. 1 pkt 2), paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg (art. 25 ust. 1 pkt 3a). Podstawowym aktem określającym ramy prawne opodatkowania podatkiem od wartości dodanej od dnia 1 stycznia 2007 r. jest Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 2006.347.1 ze zm.), a wcześniej VI Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku – 77/388/EWG (Dz. Urz.
UE. L 1977.145.1 ze zm.). Zgodnie z art. 17 (6) VI Dyrektywy (oraz art. 176 aktualnie obowiązującej Dyrektywy) podatek od wartości dodanej nie może być odliczany od wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z prowadzoną działalnością. Do czasu przyjęcia przez Radę Unii Europejskiej przepisów określających kategorie wydatków niekwalifikujących się do odliczenia podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w dniu ich przystąpienia. Wyłączenia te mogą dotyczyć podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych oraz nabywanych paliw.
Istnieje zatem możliwość na gruncie prawa Wspólnoty Europejskiej stosowania ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego, pod warunkiem, iż ograniczenia te istniały w prawie krajowym w momencie przystąpienia do Wspólnoty. Tym samym omawiany przepis art. 17 (6) VI Dyrektywy konstytuuje zasadę „stand still” (klauzula stałości), przewidującą utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego, które obowiązywały przed wejściem w życie VI Dyrektywy. Z uwagi na cel przepisu art. 17 (6) VI Dyrektywy pojęcie „prawo krajowe” odnosi się do krajowego systemu odliczenia podatku od wartości dodanej obowiązującego i rzeczywiście stosowanego w chwili wejścia w życie tejże Dyrektywy.
W tym kontekście uchylenie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym w dniu akcesji Polski do struktur Unii Europejskiej i wprowadzenie przepisów nowych, zawierających ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, samo w sobie nie może stanowić podstawy do stwierdzenia naruszenia art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy. Istotne jest bowiem ustalenie, czy nowowprowadzane przepisy prawa krajowego nie doprowadziły ewentualnie do rozszerzenia zakresu wcześniejszych krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku.
W podobny sposób do opisanej kwestii odniósł się Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07. Należy przy tym zaznaczyć, że z uwagi na zbieżność w tym względzie regulacji Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z regulacją VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r., uwagi powyższe odnoszą się również do treści art. 176 tego aktu prawnego. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w styczniu 2006 r. nabyła Pani samochód Ford Transit, który wykorzystywany jest przy wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
Przedmiotowy pojazd zarejestrowany jest jako samochód ciężarowy, jego dopuszczalna ładowność wynosi 994 kg, natomiast dopuszczalna masa całkowita 2650 kg. Nie posiada Pani świadectwa homologacji dla tego pojazdu. Na tym tle powzięła Pani wątpliwość dotyczącą prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa do ww. pojazdu.
W świetle powołanych przepisów prawa wspólnotowego i krajowego oraz biorąc pod uwagę stan faktyczny przedstawiony we wniosku należy stwierdzić, że nie przysługuje Pani prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu paliwa służącego do napędu samochodu nieposiadającego świadectwa homologacji, z którego wynikałoby, iż samochód ten jest samochodem ciężarowym, mimo, że posiada ładowność ponad 500 kg.
Końcowo informuje się, że z przepisów prawa podatkowego nie wynika, aby sam fakt nieposiadania przez podatnika odpisu świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, skutkował uznaniem pojazdu za samochód osobowy lub inny pojazd samochodowy określony w art. 25 ust. 1 pkt 2 obowiązującej do dnia 30 kwietnia 2004 r. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. oraz w art. 86 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (obowiązującym od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 21 sierpnia 2005 r.), co jednocześnie uniemożliwia odliczenie podatku naliczonego przy zakupie paliwa.
Istotne jest, aby z homologacji wydanej dla danego typu samochodu wynikało, iż pojazd ten nie podlega ograniczeniom, o których mowa w powołanych wyżej przepisach, a w szczególności art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. A zatem winna Pani, przy zachowaniu wszelkiej staranności uzyskać informacje od importera, bądź w stosownym ministerstwie – czy dla tego typu pojazdu zostało wydane świadectwo homologacji wskazujące, że jest on pojazdem ciężarowym o ładowności przekraczającej 500 kg. Istotne jest bowiem, aby dla danego typu samochodu świadectwo homologacji (lub odpis decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji) w ogóle istniało.
Jeżeli zatem stosowne świadectwo homologacji zostało wydane dla takiego typu pojazdu, o jakim mowa we wniosku, będzie Pani przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z zakupem paliwa. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.