INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.), uzupełnionym w dniu 12 stycznia 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i w zakresie opodatkowania zbycia w formie aportu nieruchomości składającej się z 9 działek gruntu, obowiązku rejestracji jako podatnik, prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia tej nieruchomości oraz nie wystąpienia w charakterze podatnika w związku ze sprzedażą działki gruntu – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 20 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia w formie aportu nieruchomości składającej się z 9 działek gruntu, obowiązku rejestracji jako podatnik, prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia tej nieruchomości oraz nie wystąpienia w charakterze podatnika w związku ze sprzedażą działki gruntu. We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe. W dniu 25 lutym 2011 r. jako osoba fizyczna nabył Pan od Agencji Nieruchomości Rolnych niezabudowaną działkę o powierzchni 2,01 ha.
Na powyższą transakcję została wystawiona faktura zawierająca podatek od towarów i usług w wysokości 23%. Przedmiotową działkę podzielił Pan na 9 mniejszych. Wydzielił Pan również drogę wewnętrzną i zakupił udziały w sąsiedniej nieruchomości drogowej, aby umożliwić swobodny dojazd do całej nieruchomości. W celu przygotowania korzystnej oferty handlowej przygotował Pan niezbędne dokumenty do uzbrojenia w media każdej z działek. W okresie tych działań nie wynajmował Pan nikomu tej nieruchomości. Obecnie rozważa Pan wniesienie całości nieruchomości aportem do spółki cywilnej, którą zamierza założyć.
Nieruchomość będąca przedmiotem aportu to teren budowlany, co wynika z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Jak Pan sądzi, na podstawie znanych interpretacji „skarbowych”, działanie to będzie traktowane jako handlowa dostawa towaru i zaistnieje obowiązek zapłacenia podatku od towarów i usług (osoba dokonująca sprzedaży gruntów podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług). Opis dotyczy zdarzenia przyszłego na innej nieruchomości – stanowiącej Pana miejsce zamieszkania.
Dom, w którym Pan mieszka, położony jest w głębi działki, oddalony od drogi publicznej. Długa droga wewnętrzna jest na wzniesieniu, co powoduje duże utrudnienia z utrzymaniem drogi, szczególnie zimą. W związku z tym chętnie „widziałby” Pan pomocnego sąsiada do odśnieżania. Dlatego planuje Pan odsprzedać koledze część nieruchomości (wzdłuż tej drogi) pod zabudowę jednorodzinną. W celu sprzedaży nie będzie Pan podejmował żadnych działań handlowych, a jedynie odsprzeda część swojej nieruchomości.
W Pana ocenie, działanie to nie będzie traktowane jako działalność handlowa, a jedynie odsprzedaż swojego majątku osobistego i nie będzie naliczony podatek należny od sprzedaży (np. wyrok NSA z dnia 29 października 2007 r. sygn. I FPS 3/07: Jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działalności gospodarczej, to w świetle postanowień dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT). W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania: Czy istotnie stanie się Pan podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu wniesienia aportem tej nieruchomości?
Jeżeli tak, to czy może Pan odliczyć podatek naliczony przy zakupie tej działki (faktura z lutego 2011 r.)? Czy w tym celu powinien Pan złożyć zgłoszenie VAT-R z datą rejestracji styczeń 2011 r., a następnie złożyć zaległe deklaracje VAT-7 za kolejne okresy do dnia dzisiejszego? Czy w złożonym zgłoszeniu VAT-R może Pan wybrać kwartalną formę rozliczeń podatku od towarów i usług? Czy z tytułu sprzedaży nieruchomości gruntowej położonej koło Pana domu stanie się Pan podatnikiem podatku od towarów i usług?
Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, z tytułu wniesienia aportem nieruchomości do spółki cywilnej stanie się podatnikiem podatku od towarów i usług i czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. W związku z powyższym uważa Pan, że powinien złożyć zgłoszenie rejestracyjne VAT-R i wybrać kwartalną metodę rozliczeń. Ponadto sądzi Pan, że przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu nieruchomości, która zostanie wniesiona w formie aportu ponieważ zakup ten będzie służył sprzedaży opodatkowanej.
Pana zdaniem, powinien Pan zarejestrować się jako podatnik podatku od towarów i usług z datą „styczeń 2011 r.” i złożyć zaległe deklaracje do dnia dzisiejszego. Natomiast z tytułu sprzedaży nieruchomości gruntowej położonej koło domu nie stanie się Pan podatnikiem podatku od towarów i usług. Sprzedaż ta zostanie dokonana w ramach rozporządzania majątkiem prywatnym. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe. Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.
U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 ustawy. W myśl tego przepisu, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn.
„zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu). Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ww. ustawy podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zdefiniowane zostały w art. 15 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy.
Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 tego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług – w świetle powyższych przepisów – jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego (np. działek gruntu), a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Według art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.
Przez tereny budowlane – na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3. Art. 96 ust. 4 ustawy stanowi, że naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.
Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133. Stosownie do ust. 2 cytowanego artykułu, mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, składają w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale.
Podatnicy, o których mowa w ust. 1, inni niż podatnicy rozliczający się metodą kasową, mogą również składać deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 2, po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej do 25. dnia drugiego miesiąca kwartału, za który będzie po raz pierwszy złożona kwartalna deklaracja podatkowa. Podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu dokonuje zawiadomienia, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym rozpoczął wykonywanie tych czynności (art. 99 ust. 3 ustawy).
Wzór dokumentu VAT-R „Zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług” oraz dokumentu VAT-5 potwierdzającego zarejestrowanie podmiotu jako podatnika VAT określone zostały rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 5 kwietnia 2004 r. w sprawie wzorów dokumentów związanych z rejestracją podatników w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 55 poz. 539, z późn. zm.). Rejestracja następuje zatem w momencie zgłoszenia rejestracyjnego, tj. złożenia w urzędzie skarbowym druku VAT-R. Z tym momentem podmiot uzyskuje formalne znamiona podatnika podatku od towarów i usług i od tego dnia przysługuje mu prawo do odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów.
Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do postanowień art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Do dnia 31 grudnia 2013 r. powyższy przepis obowiązywał w następującym brzmieniu: „Kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów, określonych w art. 29 ust. 4.” Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zostały określone w art. 86 ust. 10, 11 i 13 ustawy o podatku od towarów i usług.
Do dnia 31 grudnia 2013 r. wskazane przepisy miały następujące brzmienie: Na podstawie art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje, w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.
W myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.
Od dnia 1 stycznia 2014 r. cytowane powyżej przepisy mają następujące brzmienie: Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Na podstawie art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.
Zgodnie z ust. 13 cytowanego artykułu, jeżeli podatnik w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów oraz świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 podatnikiem jest nabywca towarów lub usług, nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10 i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od końca roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Z treści art. 88 ust. 4 ustawy wynika, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7. Do dnia 31 grudnia 2013 r. powyższy przepis miał następujące brzmienie: „Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.” Wskazany powyżej przepis ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje sankcję w postaci pozbawienia podatnika prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku należnego w razie nie zarejestrowania się, ale nie wskazuje wprost z jakim momentem – z punktu widzenia niemożności odliczenia podatku naliczonego – należy wiązać status podatnika (zarejestrowany czy nie).
Ponadto należy zauważyć, że z treści art. 88 ust. 4 nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury zakupu. W dacie otrzymania faktury koniecznym jest aby podmiot, który ją otrzymuje, był podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1, czyli podmiotem wykonującym samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Należy zaznaczyć, że dla uznania podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą za podatnika czynnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, konieczne jest dokonanie rejestracji tego podmiotu na podstawie art. 96 ust. 1 cyt. ustawy. Zatem ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku naliczonego od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki świadczące o tym, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług).
Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny. Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że skoro – jak wynika z treści wniosku – wyodrębnił Pan z nieruchomości 9 działek gruntu, wydzielił drogę oraz zamierza uzbroić ww. grunt w „media”, zbycie tej nieruchomości w formie aportu do spółki cywilnej będzie stanowiło działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, a Pan będzie w niej występował w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy.
W konsekwencji powinien Pan – zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy – zarejestrować się jako podatnik VAT czynny. Zaznaczyć jednocześnie należy, że dokonując zgłoszenia rejestracyjnego może Pan wybrać kwartalną metodę rozliczeń, o ile dokona Pan zgłoszenia w terminie, o którym mowa w art. 99 ust. 3 ustawy. Z okoliczności faktycznych sprawy wynika, że nieruchomość która będzie przedmiotem planowanego aportu stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, w związku z czym jej zbycie nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Nie będzie także zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Zatem na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu tej nieruchomości. Jednakże w celu realizacji tego prawa musi być Pan zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, od dnia kiedy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. od pierwszego kwartału 2011 r. i złożyć deklaracje podatkowe VAT-7K począwszy od tego okresu do chwili obecnej. Należy jednakże zaznaczyć, że ww. odliczenia podatku może Pan dokonać pod warunkiem, że nie zachodzą inne okoliczności wyłączające to prawo, o których mowa w art. 88 ustawy.
W odniesieniu do działki gruntu położonej koło Pana domu stwierdzić należy, że chociaż grunty spełniają definicję towarów zawartą z art. 2 pkt 6 ustawy, z okoliczności niniejszej sprawy nie wynika, aby dokonując sprzedaży ww. działki działał Pan w charakterze handlowca. Z treści wniosku wynika, że nie będzie Pan podejmował żadnych czynności mających na celu przygotowanie gruntu do sprzedaży. Powyższe wyklucza handlowy cel nabycia. W konsekwencji należy stwierdzić, że przy sprzedaży tej działki gruntu będzie Pan korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem.
Taka sprzedaż oznacza bowiem działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku okoliczności, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.