INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2012 r. (data wpływu 6 lutego 2012 r.), uzupełnionym w dniu 23 kwietnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku szkoleń pracowników jednostek sektora finansów publicznych – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 6 lutego 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 23 kwietnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku szkoleń pracowników jednostek sektora finansów publicznych. W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny. Prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą od dnia 11 października 2007 r. W zakresie realizowanej działalności jest również świadczenie usług szkoleniowych dla jednostek sektora finansów publicznych.
Organizuje Pani szkolenia z zakresu prawidłowej realizacji kontroli zarządczej oraz rachunkowości. Tematyka szkoleń ma zawsze związek z obowiązkami służbowymi uczestników szkolenia. Zleceniodawcą świadczonych usług są jednostki samorządu terytorialnego – gminy. Wskazała Pani, że firma nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Świadczonych usług nie można zakwalifikować do usług w zakresie kształcenia lub wychowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług.
Prowadzone szkolenia obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem ich uczestników. W zakresie przedmiotowych usług nie uzyskała akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Świadczy usługi szkoleniowe, których odbiorcami są jednostki sektora finansów publicznych, które w 100% finansowane są ze środków publicznych. Organizuje Pani 1-2 dniowe szkolenia mające na celu wyjaśnienie przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157 poz. 1240 ze zm.) - rozdział 6 „Kontrola zarządcza oraz koordynacja kontroli zarządczej w jednostkach sektora finansów publicznych”.
Zakres przedmiotowy szkolenia jest w ścisłym związku z obowiązkami służbowymi zamawiającego, wykonywanymi przez uczestników szkolenia. Obowiązki kierownika jednostki określa w tym zakresie art. 69 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, który stanowi, że zapewnienie funkcjonowania adekwatnej, skutecznej i efektywnej kontroli zarządczej należy do obowiązków: 2. wójta, burmistrza, prezydenta miasta, przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego; 3. kierownika jednostki.
Obowiązki pracowników uczestniczących w szkoleniu polegają na zapewnieniu kontroli zarządczej w jsfp: „(...) efektywne funkcjonowanie kontroli zarządczej wymaga aktywnego działania ze strony kierownictwa jednostki i wszystkich pracowników, którzy mają udział w zarządzaniu jednostką - obowiązków i zadań w zakresie kontroli zarządczej nie można przydzielić lub ograniczyć do jednej komórki organizacyjnej”. Genezą szkolenia jest ustawa o finansach publicznych, więc klientami są pracownicy jednostek sektora finansów publicznych. Do końca 2010 r. usługi szkoleniowe korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.
Stan ten zmienił się z dniem wejścia w życie ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz.1476). Od dnia 1 stycznia 2011 r. uchylono załącznik nr 4 do ustawy - wykaz usług zwolnionych od podatku od towarów i usług. Aktualnie zwolnienia od podatku w zakresie edukacji wskazane są w art. 43 ust. 1 pkt 26-29 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Jaką stawką podatku od towarów i usług powinny być opodatkowane szkolenia realizowane po 1 stycznia 2011 r. jeśli są w całości finansowane ze środków publicznych, których definicję podaje art. 5 ust. 1 ustawy o finansach publicznych (Dz.
U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.)? Zdaniem Wnioskodawcy, realizując szkolenia dla pracowników jednostek sektora finansów publicznych, które dysponują środkami publicznymi, może korzystać ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit c) ustawy o podatku od towarów i usług. Stwierdziła Pani, że jeśli szkolenie nie byłoby finansowane ze środków publicznych to prawidłowa jest 23% stawka podatku. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).
Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz możliwość stosowania zwolnień podatkowych.
Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zwolnił od podatku usługi świadczone przez: jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 tej ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26: prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub finansowane w całości ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
Powyższe regulacje stanowią implementacje prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. UE. L. 347 z dnia 11 grudnia 2006 r. ze zm.), zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.
Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja „interesu publicznego”, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać „w interesie publicznym”.
Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jaki i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu „interesu publicznego”. W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich.
Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV). Ponadto należy wskazać, że w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 77/1).
Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.
U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) środkami publicznymi są: dochody publiczne; środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA); środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2; przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące: ze sprzedaży papierów wartościowych, z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego, ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych, z otrzymanych pożyczek i kredytów, z innych operacji finansowych; przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.
W myśl art. 9 ustawy o finansach publicznych sektor finansów publicznych tworzą: organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały; jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki; jednostki budżetowe; samorządowe zakłady budżetowe; agencje wykonawcze; instytucje gospodarki budżetowej; państwowe fundusze celowe; Zakład Ubezpieczeń Społecznych i zarządzane przez niego fundusze oraz Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego i fundusze zarządzane przez Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego; Narodowy Fundusz Zdrowia; samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej; uczelnie publiczne; Polska Akademia Nauk i tworzone przez nią jednostki organizacyjne; państwowe i samorządowe instytucje kultury oraz państwowe instytucje filmowe; inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego.
Przepis art. 4. ust. 1 ustawy o finansach publicznych określa, iż przepisy ustawy stosuje się do: jednostek sektora finansów publicznych, innych podmiotów w zakresie, w jakim wykorzystują środki publiczne lub dysponują tymi środkami. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w ramach prowadzonej działalności świadczy Pani usługi szkoleniowe dla jednostek sektora finansów publicznych (szkolenia z zakresu prawidłowej realizacji kontroli zarządczej oraz rachunkowości), które są w 100% finansowane ze środków publicznych. Zleceniodawcą usług są jednostki samorządu terytorialnego (gminy). Tematyka szkoleń ma zawsze związek z obowiązkami służbowymi uczestników szkolenia.
Prowadzone przez Panią szkolenia mają bezpośredni związek z branżą lub zawodem uczestników. Firma nie jest jednostką objętą systemem oświaty, ani nie uzyskała akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Uwzględniając przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż do ww. usług nie ma zastosowania zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, gdyż firma Pani nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Z treści wniosku wynika, że szkolenia mają bezpośredni związek z branżą lub zawodem uczestników szkolenia.
Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że są one w całości finansowane ze środków publicznych, są zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.