INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2014 r. (data wpływu 18 grudnia 2014 r.), uzupełnionym w dniu 12 marca 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: zastosowania stawki 0% na podstawie § 8 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 i ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w związku z otrzymaniem zaliczki na realizację projektu badawczego w przedstawionym stanie faktycznym – jest nieprawidłowe; zastosowania stawki 0% na podstawie § 8 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 i ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w związku z realizacją projektu badawczego w przedstawionym zdarzeniu przyszłym – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 18 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 12 marca 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki 0% na podstawie § 8 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 i ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w związku z otrzymaniem zaliczki na realizację projektu badawczego w przedstawionym stanie faktycznym oraz w związku z realizacją projektu badawczego w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
W sierpniu 2014 r. Spółka A zawarła z E… z siedzibą we Francji (z siedzibą zamiejscową: E… z siedzibą w Holandii) (dalej jako: E.) umowę (dalej jako: Kontrakt E.), której przedmiotem jest realizacja projektu badawczego pod nazwą „D…” (dalej jako: Projekt). Projekt polega na opracowaniu demonstratora D… zainstalowanego w dwumasowej atrapie pico-satelity zgodnego ze standardowym sztucznym satelitą C., w celu zadekowania go w środowisku mikro grawitacji, aby dowieść jego zdolności do wykonania manewru dokowania z systemem technologii absorpcji energii zainstalowanym na pokładzie.
Zgodnie z postanowieniami Kontraktu E., Spółka A, jako Wykonawca, podjęła się realizacji Projektu oraz zobowiązała się do dostarczenia E. sprzętu komputerowego, oprogramowania i dokumentacji opisanej w Kontrakcie E. oraz do zaprezentowania ustnych wyników. Kontrakt E. przewiduje, że część Projektu zlecona będzie Wnioskodawcy, Spółce B, Spółce C oraz Spółce D. Podmioty te będą działać w charakterze Podwykonawców.
Zgodnie z Ogólnymi Warunkami i zasadami dla Kontraktów z E. Podwykonawcy (Subcontractor) są rozpoznawanymi przez E. partnerami, których identyfikuje się w kontraktach zawieranych przez E. Ich rolę i funkcję wyraźnie odróżnia się od innych podmiotów (nie identyfikowanych w kontraktach zawieranych przez E.), które jedynie współuczestniczą w realizacji projektów (Vendors/Suppliers). Cena realizacji Projektu została w Kontrakcie E. podzielona pomiędzy Wnioskodawcę, Spółkę A, Spółkę B, Spółkę C oraz Spółkę D, poprzez wskazanie łącznej sumy należnej każdemu z tych podmiotów. Kwoty należne każdemu z wykonawców nie zawierają podatku VAT.
Plan płatności przez E. za realizację Projektu oparty jest o tzw. kamienie milowe. Po realizacji danego etapu Projektu, E. zapłaci określoną kwotę wskazaną w planie płatności. Kontrakt E. przewiduje także możliwość uzyskania zaliczki na poczet płatności, która zostanie przez E. zaliczona na poczet zapłaty za określony etap realizacji Projektu. Wszelkie płatności wynikające z Kontraktu E. dokonywane będą przez E. jedynie na rachunek bankowy Spółki A. Zapłata przez E. za realizację Projektu dokonywana będzie na podstawie faktur wystawionych przez Spółkę A przez system E…. Z Kontraktu E. wynika, że E. uzna rachunek płatniczy Spółki A na rzecz Spółki A oraz Podwykonawców, tj. m.in. Wnioskodawcy.
Jednocześnie Kontrakt E. zobowiązuje Spółkę A do zapłaty Wnioskodawcy oraz innym spółkom za realizację Kontraktu E. Spółka A uwalnia E. od wszelkich roszczeń ze strony Podwykonawców (m.in. Wnioskodawcy) spowodowanych przez niewywiązywanie się z kontraktu i niezapłacenie Podwykonawcom. W celu realizacji Projektu, w sierpniu 2014 r. pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką A, Spółką B, Spółką C oraz Spółką D zawarta została umowa konsorcjum (dalej jako: Umowa Konsorcjum).
Liderem Konsorcjum została Spółka A. Zgodnie z postanowieniami Umowy Konsorcjum, obowiązkiem stron Umowy Konsorcjum jest m.in.: aktywna współpraca w celu zapewnienia realizacji Projektu, udzielanie liderowi Konsorcjum informacji i wyjaśnień w formie umożliwiającej wywiązanie się z jego obowiązków wobec E. wynikających z Kontraktu, wykorzystanie przyznanych środków finansowych wyłącznie na realizację zadań zawartych w Kontrakcie, realizacja zadań Projektu w sposób umożliwiający bezwzględne spełnienie warunków Kontraktu itp.
Do obowiązków lidera Konsorcjum (Spółki A), zgodnie z postanowieniami Umowy Konsorcjum, należy m.in.: reprezentowanie stron Umowy Konsorcjum wobec E., pośredniczenie w przekazywaniu stronom Umowy Konsorcjum środków finansowych od E. i ich rozliczenie, zapewnienie stronom Umowy Konsorcjum udziału w podejmowaniu decyzji i realizacji zadań. Strony umowy Konsorcjum upoważniły lidera Konsorcjum (Spółkę A) m.in. do podpisania Kontraktu E., w brzmieniu uprzednio uzgodnionym ze Stronami umowy Konsorcjum. Po podpisaniu Kontraktu E. przez Spółkę A w dniu 20 sierpnia 2014 r., umowa ta została przekazana stronom Umowy Konsorcjum.
E. jest organizacją międzynarodową utworzoną na podstawie Konwencji o utworzeniu E… sporządzonej w Paryżu dnia 30 maja 1975 r. (dalej jako: Konwencja). Rzeczpospolita Polska przystąpiła do Konwencji na podstawie umowy z dnia 31 lipca 2012 r. podpisanej pomiędzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a E… w sprawie przystąpienia Polski do Konwencji o utworzeniu E… i związane z tymi warunki. Wnioskodawca dysponuje kopią świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku II do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.
Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1 oraz L 290 z 20.10.2012, str. 1) wystawionego dnia 12 sierpnia 2014 r. na rzecz E. Na świadectwie tym, jako podmiot kwalifikujący wskazano E. Dalej znajduje się oświadczenie E., że towary i usługi otrzymane przez E. na podstawie Kontraktu E. od Spółki A są przeznaczone do użytku służbowego na potrzeby organizacji międzynarodowej.
Świadectwo wystawione na rzecz E. nie jest poświadczone pieczęcią właściwego organu przyjmującego państwa członkowskiego, ze względu na fakt, że E. korzysta ze zwolnienia od obowiązku uzyskania pieczęci na podstawie pisma z dnia 6.11.2013 r. wydanego przez właściwy organ państwa członkowskiego (w najbliższych dniach Wnioskodawca uzyska kopię ww. dokumentu zwolnienia z obowiązku uzyskania pieczęci). Oryginał świadectwa został przez E. przekazany Spółce A dnia 18 sierpnia 2014 r. W tym też terminie Spółka A udostępniła świadectwo pozostałym stronom Umowy Konsorcjum (m.in. Wnioskodawcy). Spółka A zgodnie z postanowieniami Kontraktu E. uzyskała od E. zaliczkę.
Zgodnie z postanowieniami Kontraktu E., Spółka A przekazała Wnioskodawcy część należności otrzymanej od E. Wnioskodawca w listopadzie 2014 r. wystawił na rzecz Spółki A fakturę dokumentującą otrzymanie zaliczki, stosując stawkę VAT w wysokości 0%. Wszystkich partnerów w konsorcjum wiąże Umowa Konsorcjum zawarta dnia 20 sierpnia 2014 r., a także postanowienia kontraktu z E., którego elementem składowym jest wniosek projektowy ze szczegółowym opisem proponowanej realizacji projektu.
Spółka nie świadczy oraz nie będzie świadczyła usług wyłącznie na rzecz Spółki A. Projekt D… ma charakter badawczo-rozwojowy, a zakres odpowiedzialności Spółki wykracza daleko poza świadczenie usług na rzecz wyłącznie jednego podmiotu. We wniosku projektowym (którego podstawą jest kontrakt z E., szczegółowe informacje: rozdział 9, strona 66) określono ogólne, jak i szczegółowe zakresy odpowiedzialności. Dla Spółki jest to: Spółka dostarcza właściwą ekspertyzę z zakresu technologii kosmicznych, projektów realizowanych dla E. (w ramach konsultacji), jak i propozycję implementacji wyników pracy. Zakłada się także wykorzystanie zasobów Grupy S. do wsparcia projektu D....
Te zasoby zawierać będą także ekspertyzę w zakresie małych rotujących mas (takich jak koła reakcyjne) lub zmniejszenie efektów uderzenia, (oryginalna wersja: „….”). Ponadto Spółka jest odpowiedzialna za całość prac związanych z zapewnieniem jakości (ang. Product assurance) oraz współzarządzanie częścią inżynierską (ang. Engineering).
Zgodnie z umową konsorcjum, każdy z partnerów jest odpowiedzialny za konkretne obszary realizacji projektu, a z racji szerokiego wachlarza obowiązków Spółki, Spółka świadczy oraz będzie świadczyła usługi dla całego konsorcjum, a nie tylko dla Spółki A. Zgodnie z kontraktem, projekt jest tworzony przez wszystkich partnerów działających łącznie, a Spółka A jest liderem projektu. Ponadto jest to projekt badawczo-rozwojowy, dlatego efekty pracy całego konsorcjum nie są możliwe do przewidzenia. Konsorcjum zakłada osiągnięcie konkretnego celu, jednakże w toku prowadzonych prac badawczych założenia mogą ulec zmianie, jak i oczekiwane efekty mogą nie zostać osiągnięte.
Stąd nie można wskazać konkretnych korzyści płynących z realizacji projektu zanim ten projekt zostanie zakończony. Spółka otrzymała zaliczkę na: pokrycie kosztów podróży w ramach planu wyjazdów służbowych wymaganych do realizacji projektu, zakup sprzętu i oprogramowania potrzebnego do realizacji projektu, pokrycie kosztów zatrudnienia pracownika do realizacji projektu, przeprowadzenie analiz wykonalności projektu. Zakres finansowania został szczegółowo określony w załącznikach do kontraktu.
Spółka otrzyma zaliczkę na: pokrycie kosztów podróży w ramach planu wyjazdów służbowych wymaganych do realizacji projektu, zakup sprzętu i oprogramowania potrzebnego do realizacji projektu, pokrycie kosztów zatrudnienia pracownika do realizacji projektu, przeprowadzenie analiz wykonalności projektu. Zakres finansowania został szczegółowo określony w załącznikach do kontraktu. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
Czy wystawiając fakturę na rzecz Spółki A, dokumentującą otrzymanie zaliczki związanej z realizacją projektu badawczego „D…” na rzecz E. będącej organizacją międzynarodową, Wnioskodawca był uprawniony do zastosowania stawki VAT w wysokości 0%, na podstawie § 8 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 i ust. 4 Rozporządzenia? Czy w przyszłości, wystawiając faktury na rzecz Spółki A w związku z realizacją projektu badawczego „D…” na rzecz E. będącej organizacją międzynarodową, Wnioskodawca uprawniony będzie do stosowania stawki VAT w wysokości 0%, na podstawie § 8 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust 2 i ust. 4 Rozporządzenia?
Zdaniem Wnioskodawcy, wystawiając fakturę na rzecz Spółki A, dokumentującą otrzymanie zaliczki związanej z realizacją projektu badawczego „D…” na rzecz E. będącej organizacją międzynarodową, był uprawniony do zastosowania stawki VAT w wysokości 0%, na podstawie § 8 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 w zw. z ust. 4 Rozporządzenia. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy. E. jest organizacją międzynarodową utworzoną na podstawie Konwencji o utworzeniu E… sporządzonej w Paryżu dnia 30 maja 1975 r. (dalej jako: Konwencja).
Rzeczpospolita Polska przystąpiła do Konwencji na podstawie umowy z dnia 31 lipca 2012 r. podpisanej pomiędzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a E… w sprawie przystąpienia Polski do Konwencji o utworzeniu E… i związane z tymi warunki. Zgodnie z przepisem art. V ust. 2 Załącznika nr 1 do Konwencji, gdy zakupy lub usługi o istotnej wartości niezbędne są do wykonywania oficjalnych działań Agencji są dokonywane lub zlecane przez Agencję lub w jej imieniu oraz gdy cena takich usług zawiera podatki lub cła, odpowiednie środki, jeśli to możliwe, są podejmowane przez Państwa Członkowskie w celu przyznania zwolnienia z niniejszych podatków lub ceł lub w celu ich zwrotu.
W art. VI Załącznika nr 1 do Konwencji wskazano, że towary importowane lub eksportowane przez Agencję lub w jej imieniu, które są niezbędne do wykonywania jej zadań, są zwolnione z wszelkich należności oraz podatków importowych i eksportowych oraz z wszelkich ograniczeń i zakazów importowych i eksportowych. Oficjalne działania Agencji obejmują jej działania administracyjne, włącznie z operacjami związanymi z systemem zabezpieczenia społecznego, oraz działania podejmowane w dziedzinie badań i technologii kosmicznych oraz ich zastosowań w kosmosie dla realizacji celów Agencji określonych w Konwencji (art. VII ust. 1 Załącznika nr 1 do Konwencji).
Zwolnienie z podatku VAT dostawy towarów oraz usług świadczonych na rzecz organizacji międzynarodowych przewidziane jest w art. 151 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006 347 str. 1, dalej jako: Dyrektywa).
Zgodnie z tym przepisem, państwa członkowskie zwalniają transakcje dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz organizacji międzynarodowych, innych niż organy, o których mowa w lit. aa), uznanych za takie przez organy władzy publicznej przyjmującego państwa członkowskiego, oraz na rzecz członków tych organizacji w granicach i na warunkach ustalonych w konwencjach międzynarodowych ustanawiających takie organizacje lub w porozumieniach dotyczących ich siedzib.
Polski ustawodawca zasadniczo dokonał implementacji powyższego przepisu Dyrektywy w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1719, dalej jako: „Rozporządzenie”) wydanym na podstawie upoważnienia ustawowego wynikającego z przepisu 146d ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej jako: ustawa o VAT).
Polskie przepisy oparto na odmiennej technice legislacyjnej, wprowadzając stawkę VAT 0% w miejsce wynikającego z Dyrektywy VAT zwolnienia z prawem do odliczenia.
Zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia, obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz organizacji międzynarodowych posiadających siedzibę lub przedstawicielstwo: na terytorium innego niż terytorium kraju państwa członkowskiego, na terytorium państwa trzeciego uznanych za takie przez państwo siedziby i przez Rzeczpospolitą Polską, w granicach i na warunkach ustalonych przez konwencje międzynarodowe ustanawiające takie organizacje lub przez umowy dotyczące ich siedzib - do celów służbowych tych organizacji.
Z przepisu tego wynika zatem, że dostawa towarów lub świadczenie usług na rzecz E., uznaną za organizację międzynarodową przez państwo członkowskie, na terytorium którego posiada siedzibę (Francja) oraz przez Rzeczpospolitą Polską, dla jej celów służbowych, korzysta z obniżonej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0%.
Celami służbowymi E. są natomiast działania podejmowane w dziedzinie badań i technologii kosmicznych oraz ich zastosowań w kosmosie, których celem jest zapewnienie i promowanie, wyłącznie dla celów pokojowych, współpracy pomiędzy państwami europejskimi w zakresie badań i technologii kosmicznych oraz ich zastosowań w kosmosie z zamiarem ich wykorzystania do celów naukowych oraz operacyjnych systemów użytkowych, co wynika z art. VII ust. 1 Załącznika nr 1 do Konwencji w zw. z art. II Konwencji.
Dla zastosowania obniżonej stawki podatku dla danej usługi istotne jest zatem ustalenie, czy E. jest beneficjentem danego świadczenia oraz czy to świadczenie zostało dokonane dla celów służbowych E. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca jest stroną Umowy Konsorcjum, zawartej na potrzeby realizacji projektu badawczego o nazwie „D…” na rzecz E. Liderem Konsorcjum jest Spółka A, która jest odpowiedzialna za reprezentowanie Konsorcjum przed E. i bezpośredni kontakt z E. Strony umowy Konsorcjum (w tym Wnioskodawca) upoważniły Spółkę A, będącą liderem konsorcjum, do podpisania we własnym imieniu Kontraktu, po uprzedniej akceptacji treści tego kontraktu.
Spółka A, jako lider Konsorcjum, odpowiedzialna jest także za prowadzenie rozliczeń finansowych pomiędzy E. a Konsorcjum. Przyjęty system rozliczeń z E. zakłada, że Spółka A, będąca liderem Konsorcjum, dokumentować będzie wykonanie prac badawczych w ramach wspólnego przedsięwzięcia stron Umowy Konsorcjum fakturami VAT wystawionymi na E. Pozostałe strony Umowy Konsorcjum (w tym Wnioskodawca) nie będą wystawiać faktur bezpośrednio na rzecz E., ale na rzecz Spółki A, będącej liderem Konsorcjum. W Kontrakcie E. ustalono jednak precyzyjnie wynagrodzenie Wnioskodawcy przysługujące od E. za realizację części Projektu przez Wykonawcę.
Z Kontraktu E. wynika także, że E. uznaje rachunek płatniczy Spółki A na rzecz Spółki A oraz na rzecz Podwykonawców, tj. m.in. Wnioskodawcy. Jednocześnie na podstawie Kontraktu Spółka A jest zobowiązana do zapłaty Wnioskodawcy oraz pozostałym Podwykonawcom za realizację Kontraktu. W Kontrakcie ustalono także, że Spółka A uwalnia E. od wszelkich roszczeń ze strony Podwykonawców (m.in. Wnioskodawcy).
System rozliczenia Kontraktu przewiduje zatem, że wynagrodzenie za realizację części projektu przez Wnioskodawcę będzie wypłacane Wnioskodawcy przez E. za pośrednictwem Spółki A. E.dokona przelewu kwot należnych Wnioskodawcy, Spółce A, Spółce B, Spółce C oraz „Spółce B” na rachunek bankowy Spółki A, a następnie Spółka A przekaże określone kwoty pozostałym stronom Umowy Konsorcjum, w tym Wnioskodawcy.
Pomimo przyjętego sposobu rozliczeń Kontraktu, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że Wnioskodawca, będący stroną Umowy Konsorcjum, wymieniony z nazwy w Kontrakcie jako Podwykonawca, jest usługodawcą względem E., świadczącym na rzecz tego podmiotu usługi objęte Kontraktem (prace badawcze), na takich samych zasadach jak Spółka A oraz pozostali uczestnicy Konsorcjum.
Oczywistym jest, że beneficjentem usług świadczonych przez Wnioskodawcę (prac badawczych) jest E., a nie Spółka A. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach realizacji Projektu świadczone są więc na rzecz E. Spółka A działa jedynie w charakterze pośrednika pomiędzy Wnioskodawcą a E., ze względu na fakt, iż działa w charakterze lidera Konsorcjum. Strony umowy Konsorcjum ustaliły bowiem taki sposób realizacji wspólnego przedsięwzięcia.
Uwzględniając powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, dokumentując wykonanie usług, których faktycznym beneficjentem jest E., poprzez wystawienie faktury na rzecz Spółki A, jest on uprawniony do zastosowania obniżonej stawki VAT w wysokości 0%, o ile spełnione będą warunki wynikające z § 8 ust. 2 Rozporządzenia.
Zgodnie z tym przepisem, obniżoną stawkę stosuje się, pod warunkiem że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada: wypełnione odpowiednio na potrzeby podatku świadectwo zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku II do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz.
UE L 77 z 23.03.2011, str. 1 oraz L 290 z 20.10.2012, str. 1, dalej jako „Rozporządzenie wykonawcze”), dla tych towarów i usług, potwierdzone przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty wskazane w ust. 1 posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo, zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się świadectwo określone w pkt 1. Zgodnie natomiast z ust. 4 powyższego paragrafu Rozporządzenia, w przypadku gdy towary lub usługi nabywane przez podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 1, pkt 2 lit. a, pkt 3 i 4, przeznaczone są do celów służbowych, świadectwo nie musi być potwierdzone przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty te posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo.
W takim przypadku, podmioty określone w ust. 1 pkt 1, pkt 2 lit. a, pkt 3 i 4 przekazują dostawcy towarów lub usługodawcy dokumenty wskazane w ust. 2 oraz kopię pisma, o którym mowa w rubryce 7 świadectwa, zezwalającego na odstąpienie od potwierdzenia tego świadectwa, wydanego przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty te posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo.
Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca dysponuje: kopią świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku II do Rozporządzenia wykonawczego wystawionego dnia 12 sierpnia 2014 r. na rzecz E., z którego wynika, że usługi świadczone w ramach Kontraktu E. korzystają ze zwolnienia z podatku VAT, a w najbliższych dniach Wnioskodawca uzyska kopię pisma z dnia 6 listopada 2013 r. zezwalającego E. na odstąpienie od potwierdzenia tego świadectwa, zamówieniem dotyczącym usług świadczonych na rzecz E., wraz z ich specyfikacją (Kontrakt E.).
Wnioskodawca jest w posiadaniu ww. dokumentów od sierpnia 2014 r. Cena za usługę świadczoną przez Wnioskodawcę została wprost określona w Kontrakcie. Kwota należności na rzecz Wnioskodawcy wynikająca z Kontraktu nie zawiera VAT.
Zastosowanie innej stawki niż 0% VAT na fakturze wystawionej na rzecz Spółki A skutkowałoby więc de facto zmianą ceny usługi świadczonej przez Wnioskodawcę i nieuzasadnione obciążenie Spółki A kwotą tego podatku, w szczególności, że cena usługi świadczonej przez Wnioskodawcę została ustalona przez E., a nie przez Spółkę A. Jednocześnie obowiązek wpłacenia przez Wnioskodawcę kwoty podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego stanowiłby znaczne obciążenie finansowe dla Wnioskodawcy, które mogłoby zagrozić realizacji Projektu w ramach Kontraktu E. Zastosowanie stawki VAT innej niż 0% byłoby sprzeczne z celem i istotą zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług przewidzianego w art. 151 Dyrektywy, implementowanego przez polskiego ustawodawcę poprzez wprowadzenie obniżonej stawki podatku 0% VAT dla dostawy towarów i usług świadczonych na rzecz organizacji międzynarodowych.
Wnioskodawca świadcząc usługę, której beneficjentem (konsumentem) jest organizacja międzynarodowa, obowiązany byłby do zastosowania stawki podatku sprzecznej z Dyrektywą.
W ocenie Wnioskodawcy skutkowałoby to naruszeniem celu i istoty zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w Dyrektywie oraz znacznym ograniczeniem realizacji celów, do których powołana została E. Sprzeczne byłoby to także z polityką przemysłową E. ustaloną w Konwencji, której jednym z głównych założeń jest udzielanie preferencji przedsiębiorstwom przy zawieraniu kontraktów z E. Zgodnie z Ogólnymi Warunkami i zasadami dla Kontraktów z E. (Podwykonawcy (Subcontractor) są rozpoznawanymi przez E. partnerami, których identyfikuje się w kontraktach zawieranych przez E. Ich rolę i funkcję wyraźnie odróżnia się od innych podmiotów (nie identyfikowanych w kontraktach zawieranych przez E.), które jedynie współuczestniczą w realizacji projektów (Vendors/Suppliers).
Wystawiając fakturę na rzecz Spółki A dokumentującą otrzymanie zaliczki związanej z realizacją projektu badawczego na rzecz E. będącej organizacją międzynarodową, Wnioskodawca spełniał wszystkie warunki uprawniające do zastosowania stawki VAT w wysokości 0% na podstawie § 8 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 i ust. 4 Rozporządzenia. Stanowisko do zdarzenia przyszłego. Wystawiając w przyszłości faktury na rzecz Spółki A w związku z realizacją projektu badawczego na rzecz E., będącej organizacją międzynarodową, uprawniony będzie do stosowania stawki VAT w wysokości 0%, na podstawie § 8 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 i ust. 4 Rozporządzenia.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Zgodnie z art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 5a ustawy.
Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.
Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna.
Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. Kwestia „odpłatności” była niejednokrotnie przedmiotem rozstrzygania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
Jak zauważył Trybunał w wyroku 102/86 „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”.
Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”. W orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., C-154/80 Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę.
Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. Odnosząc się do przedstawionego we wniosku opisu sprawy należy wskazać, że co do zasady konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), w ramach tzw. swobody umów.
W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem.
Zawierając umowę konsorcjum podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum. Przechodząc zatem na grunt prawa podatkowego należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Dodać należy, że polski ustawodawca nie skorzystał z możliwości wynikającej z art. 11 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym, po konsultacji z Komitetem ds. VAT, każde państwo członkowskie może uznać za jednego podatnika osoby mające siedzibę na terytorium tego samego państwa członkowskiego, które będąc niezależnymi pod względem prawnym, są ściśle powiązane pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym. Konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego – nie może być zatem uznane za podatnika VAT.
Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum. Powyższego nie zmienia okoliczność, że w przypadku umów konsorcjum dopuszczalne jest zawarcie ustaleń, że rozliczenia gospodarcze i księgowe, w tym dotyczące podpisywania umów i wystawiania faktur za prace wykonane przez uczestników konsorcjum na rzecz podmiotów zamawiających te prace na podstawie zawartego z nimi kontraktu – będzie wystawiał wytypowany przez uczestników konsorcjum podmiot wiodący. A zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT.
Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania stawki 0% na fakturach dokumentujących otrzymanie kwot związanych z realizacją projektu badawczego w przedstawionym stanie faktycznym oraz w związku z realizacją projektu badawczego w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.
Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Ustawodawca zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.
Na podstawie § 8 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz.
U. z 2013 r., poz. 1719), obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz organizacji międzynarodowych posiadających siedzibę lub przedstawicielstwo: na terytorium innego niż terytorium kraju państwa członkowskiego, na terytorium państwa trzeciego uznanych za takie przez państwo siedziby i przez Rzeczpospolitą Polską, w granicach i na warunkach ustalonych przez konwencje międzynarodowe ustanawiające takie organizacje lub przez umowy dotyczące ich siedzib - do celów służbowych tych organizacji.
Stosownie do treści ust. 2 powyższego paragrafu, przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada: wypełnione odpowiednio na potrzeby podatku świadectwo zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku II do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz.
UE L 77 z 23.03.2011, str. 1 oraz L 290 z 20.10.2012, str. 1), zwane dalej „świadectwem”, dla tych towarów i usług, potwierdzone przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty wskazane w ust. 1 posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo; zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się świadectwo określone w pkt 1. Zgodnie z ust. 4 tego paragrafu, w przypadku gdy towary lub usługi nabywane przez podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 1, pkt 2 lit. a, pkt 3 i 4, przeznaczone są do celów służbowych, świadectwo nie musi być potwierdzone przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty te posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo.
W myśl § 8 ust. 5 rozporządzenia, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, podmioty określone w ust. 1 pkt 1, pkt 2 lit. a, pkt 3 i 4 przekazują dostawcy towarów lub usługodawcy dokumenty wskazane w ust. 2 oraz kopię pisma, o którym mowa w rubryce 7 świadectwa, zezwalającego na odstąpienie od potwierdzenia tego świadectwa, wydanego przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty te posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo.
Odnosząc powyższe regulacje prawne dotyczące stosowania 0% stawki podatku od towarów i usług na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji przedstawionej przez Wnioskodawcę zarówno w stanie faktycznym jak i w zdarzeniu przyszłym, w ramach zawartej umowy konsorcjum Wnioskodawca wykonuje określone w kontrakcie czynności na rzecz Spółki A, tj. Wykonawcy, który - jak wskazał Wnioskodawca we wniosku - podjął się realizacji Projektu oraz zobowiązał się do dostarczenia E. sprzętu komputerowego, oprogramowania i dokumentacji opisanej w Kontrakcie E. oraz do zaprezentowania ustnych wyników.
Zatem czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki A podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, gdyż są/będą wykonywane za odpłatnością otrzymywaną od Spółki A, działającej w charakterze lidera, otrzymującej wynagrodzenie od E. Jednocześnie w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania 0% stawka podatku określona w § 8 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. dla wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności, gdyż Wnioskodawca wykonuje te czynności nie na rzecz E… tylko na rzecz Spółki A, która jest Wykonawcą projektu i podjęła się jego realizacji.
Ponadto należy zauważyć, że stawkę 0%, o której mowa w ww. rozporządzeniu, stosuje się pod warunkiem, że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada wypełnione odpowiednio na potrzeby podatku świadectwo zwolnienia z podatku VAT. Jak wynika z załącznika nr II do rozporządzenia ustanawiającego środki wykonawcze zawierającego wzór takiego świadectwa, musi ono w swej treści zawierać m.in. informacje dotyczące dostawcy, tj. jego nazwisko i adres, państwo członkowskie i numer identyfikacyjny VAT.
Z opisu przedmiotowej sprawy wynika natomiast, że świadectwo takie wystawione zostało na Spółkę A, gdyż to ona jest dostawcą towarów i usług na rzecz organizacji międzynarodowej, a nie na Wnioskodawcę, zatem Wnioskodawca nie spełnia również warunku wymienionego w § 8 ust. 2 pkt 1 ww. rozporządzenia, ani też będącego jego odpowiednikiem art. 51 ust. 3 rozporządzenia ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady.
Wnioskodawca wskazał we wniosku, że pomimo przyjętego sposobu rozliczeń Kontraktu, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że będąc stroną Umowy Konsorcjum, wymienionym z nazwy w Kontrakcie jako Podwykonawca, jest usługodawcą względem E., świadczącym na rzecz tego podmiotu usługi objęte Kontraktem (prace badawcze), na takich samych zasadach jak Spółka A oraz pozostali uczestnicy Konsorcjum oraz że oczywistym jest, że beneficjentem usług świadczonych przez Wnioskodawcę (prac badawczych) jest E., a nie Spółka A, więc usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach realizacji Projektu świadczone są na rzecz E. Z poglądem tym nie można się jednak zgodzić, gdyż Wnioskodawca wykonuje czynności na rzecz Spółki A, która jest Wykonawcą projektu i w przedmiotowej sprawie nie można mówić o jakimkolwiek świadczeniu usług czy dostawie towarów przez Wnioskodawcę na rzecz organizacji międzynarodowej E. Podkreślania zresztą wymaga, że w treści Kontraktu E. Wnioskodawca został określony nie jako wykonawca, lecz jako podwykonawca.
Ponadto w treści uzupełnienia wniosku Wnioskodawca stwierdził, że nie świadczy oraz nie będzie świadczył usług wyłącznie na rzecz Spółki A, co potwierdza, że świadczy/będzie świadczył usługi m.in. na rzecz tego podmiotu. Dodał przy tym, że projekt D. ma charakter badawczo-rozwojowy, a zakres jego odpowiedzialności wykracza daleko poza świadczenie usług na rzecz jednego podmiotu.
Dokonując oceny ww. twierdzeń należy uznać, że nie sprzeciwiają się one tezie, że skoro Wnioskodawca wystawia fakturę/będzie wystawiał faktury na rzecz Spółki A, to dokumentuje ona/będą dokumentowały świadczenia wykonywane właśnie na rzecz tego podmiotu, a nie czynności wykonywane na rzecz E. Bez znaczenia dla dokonanego rozstrzygnięcia, że Wnioskodawca wykonuje czynności na rzecz Spółki A, pozostaje kwestia, że cena realizacji Projektu została w Kontrakcie E. podzielona pomiędzy Wnioskodawcę, Spółkę A, Spółkę B, Spółkę C oraz Spółkę D, poprzez wskazanie łącznej sumy należnej każdemu z tych podmiotów oraz że kwoty należne każdemu z wykonawców nie zawierają podatku od towarów i usług.
Wnioskodawca otrzymuje bowiem wynagrodzenie za czynności wykonywane bezpośrednio na rzecz Spółki A, a tylko pośrednio na rzecz E. Wnioskodawca nie wykonuje zatem czynności na rzecz organizacji międzynarodowej i przepis § 8 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. nie ma zastosowania dla wykonywanych przez niego czynności.
W związku z powyższym Wnioskodawca dokumentując otrzymanie od Spółki A zaliczki związanej z realizacją projektu badawczego w przedstawionym stanie faktycznym oraz dokumentując kwoty otrzymane od Spółki A w związku z realizacją projektu badawczego w przedstawionym zdarzeniu przyszłym – nie może zastosować stawki 0% na podstawie § 8 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. Tym samym za nieprawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy, że wystawiając fakturę na rzecz Spółki A, dokumentującą otrzymanie zaliczki związanej z realizacją projektu badawczego „D…” na rzecz E. będącej organizacją międzynarodową, był uprawniony do zastosowania stawki VAT w wysokości 0%, na podstawie § 8 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 i ust. 4 rozporządzenia.
Za nieprawidłowe należało również uznać stanowisko Wnioskodawcy, że wystawiając w przyszłości faktury na rzecz Spółki A w związku z realizacją projektu badawczego „D…” na rzecz E. będącej organizacją międzynarodową, uprawniony będzie do stosowania stawki VAT w wysokości 0%, na podstawie § 8 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 i ust. 4 rozporządzenia. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.