INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2012 r. (data wpływu 14 lutego 2012 r.), uzupełnionym w dniach 2 i 25 kwietnia 2012 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usługi polegającej na pozyskiwaniu kontrahentów - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 14 lutego 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 2 i 25 kwietnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usługi polegającej na pozyskiwaniu kontrahentów. W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Otrzymała propozycję współpracy z libańskim agentem w zakresie pozyskiwania kontrahentów.
Agent nie posiada w Polsce siedziby, ani stałego miejsca prowadzenia działalności. Celem agenta, jako pośrednika będzie uzyskanie zlecenia i nowego kontrahenta dla Spółki, z uwzględnieniem troski o dobry wizerunek. Z tytułu działań agenta w ramach wykonywania przedmiotu zlecenia, Spółka będzie wypłacała agentowi wynagrodzenie pieniężne w wysokości 5% od wartości netto zrealizowanej sprzedaży. Za sprzedaż zrealizowaną rozumieć należy sprzedaż na rzecz Spółki, na podstawie zamówień złożonych przez kontrahentów za pośrednictwem agenta, z tytułu której zapłata w całości wpłynie na rachunek bankowy Spółki.
W celu pozyskiwania klientów agent będzie dysponował materiałami reklamowymi dostarczanymi przez Spółkę. Materiały reklamowe będą obejmowały katalogi, jak również meble ekspozycyjne, które agent będzie umieszczał w swoim lokalu. Na agencie będą ciążyły koszty odbioru mebli ekspozycyjnych. Dokładne brzmienie paragrafu umowy jest następujące: „… oprócz wynagrodzenia z tytułu realizowanej sprzedaży dający zlecenie zobowiązuje się do pokrywania części wydatków związanych z wykonywaniem przedmiotu zlecenia (szczególnie w związku ze stałą ekspozycją handlową w centralnym miejscu Libanu) w wysokości ryczałtowej 2.700 EUR płatnej na podstawie faktury agenta”.
W konsekwencji usługa związana z ekspozycją wystawienniczą jest usługą, która wchodzi w zakres realizacji sprzedaży. Ma ona na celu generowanie zleceń i sprzedaży za pośrednictwem agenta W związku ze stałą ekspozycją handlową w centralnym Libanie, agent, oprócz wynagrodzenia z tytułu zrealizowanej sprzedaży, będzie otrzymywać wynagrodzenie płatne na podstawie odrębnej faktury, wystawianej co 12 miesięcy w wysokości 2.700 EUR. W odróżnieniu od kolejnych rat, pierwsza płatność zostanie zrealizowana w dwóch ratach po 1.350 EUR.
Posłużenie się słowem „rata” wynika tylko i wyłącznie z treści umowy zawartej z ww. kontrahentem i należy je interpretować jako realizację pierwszej płatności w dwóch równych transzach, które mają na celu odciążyć obie strony od poniesienia w początkowej fazie współpracy pełnej kwoty obciążenia. Realizacja pierwszej raty nastąpi niezwłocznie po podpisaniu umowy i otrzymaniu przez Spółkę faktury agenta, druga zaś po osiągnięciu obrotów powyżej 40.000 EUR. Reasumując, Spółka będzie otrzymywała dwie faktury: jedną za prowizję agenta (za zrealizowaną sprzedaż), drugą z tytułu częściowego pokrycia kosztów za ekspozycję handlową na powierzchni udostępnionej przez agenta.
W związku z powyższym zadano następujące pytania. Czy w zakresie pozyskiwania przez agenta libańskiego kontrahentów (zrealizowanej sprzedaży) na rzecz Spółki, znajdzie zastosowanie art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług? Czy usługa uzupełniająca i zarazem zwiększająca możliwości pozyskiwania kontrahentów, w postaci udostępniania Spółce przez agenta powierzchni handlowej jest importem usługi (art. 28b), czy też zastosowanie znajdzie art. 28e ustawy (opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości)?
Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, opisaną transakcję, za którą będzie płacić prowizję agencyjną należy uznać za import usług, wobec czego będzie podlegać opodatkowaniu w miejscu gdzie usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej (Polska). Spółka jest zdania, że usługa w zakresie udostępniania przez agenta powierzchni umożliwiającej wystawianie ekspozycji meblowej, jest usługą wspomagającą usługę podstawową i dotyczy również pozyskiwania kontrahentów na rzecz Spółki. Z tego względu, w sytuacji potraktowania usługi z tytułu sprzedaży zrealizowanej jako importu usług (art.
28b) usługę udostępnienia powierzchni handlowej należy również traktować w sposób analogiczny. Według Spółki, elementem budzącym wątpliwość jest forma rozliczania tych dwóch usług dwiema fakturami, z których jednoznacznie wynika rozdzielenie opłat dotyczących prowizji za sprzedaż zrealizowaną oraz opłat dotyczących partycypacji w kosztach ekspozycji mebli. Wskazała, iż w momencie otrzymania dwóch faktur, powstaną dwa różne tytuły płatności.
W takiej sytuacji faktura agenta dotycząca partycypacji w kosztach ekspozycji mebli na udostępnionych przez agenta powierzchniach, może powodować obowiązek zastosowania art. 28e ustawy, który wskazuje położenie nieruchomości jako miejsce opodatkowania tej czynności. Zauważyła, że sama treść umowy będzie obejmować globalny charakter usługi jaką agent libański będzie zobowiązany świadczyć na rzecz Spółki (pozyskiwanie kontrahentów na podstawie m.in. ekspozycji meblowych). Reasumując Spółka wyraziła zdanie, że pomimo dwóch faktur z dwoma różnymi tytułami płatności, zastosowanie powinien znaleźć art. 28b ustawy.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…). Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Według ust. 2 ww. artykułu, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.
Zgodnie z ust. 3 tego artykułu, przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97. W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, jest określenie miejsca ich świadczenia. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.
Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n. Stosownie do ust. 2 tego artykułu, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.
Na potrzeby stosowania regulacji dotyczących miejsca świadczenia usług, ustawodawca zdefiniował pojęcie podatnika. Zgodnie z art. 28a ust. 1 ustawy, ilekroć jest mowa o podatniku, rozumie się przez to: podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6, osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej. Od ogólnej zasady dotyczącej miejsca świadczenia usług, ustawodawca przewidział szereg wyjątków.
Zgodnie z art. 28e ustawy, w przypadku usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach i obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości. Należy wskazać, że w przypadku, gdy usługa składa się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi do jednego celu, mamy do czynienia z usługą złożoną (kompleksową).
Na usługę złożoną składa się kombinacja różnych czynności prowadzących do wykonania świadczenia głównego. Usługa złożona składa się z szeregu usług pomocniczych, które nie stanowią celu samego w sobie, lecz są środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej.
Zatem w sytuacji, w której świadczenie usługodawcy ma złożony charakter (składa się z zespołu świadczeń), dla prawidłowego zastosowania zasad opodatkowania wynikających z ustawy należy w pierwszej kolejności określić, czy mamy do czynienia z: jednym świadczeniem głównym (zasadniczym), wobec którego pozostałe świadczenia mają charakter pomocniczy - w takiej sytuacji, całość świadczenia będzie podlegała opodatkowaniu na zasadach przewidzianych dla świadczenia głównego, czy szeregiem odrębnych usług - w takiej sytuacji, każda usługa będzie podlegała opodatkowaniu na zasadach dla niej przewidzianych.
W sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, otrzymała propozycję współpracy z libańskim agentem w zakresie pozyskiwania kontrahentów. Celem agenta, jako pośrednika będzie uzyskanie zlecenia i nowego kontrahenta dla Spółki, z uwzględnieniem troski o dobry wizerunek.
Z tytułu działań agenta w ramach wykonywania przedmiotu zlecenia, Spółka będzie wypłacała agentowi wynagrodzenie pieniężne w wysokości 5% od wartości netto zrealizowanej sprzedaży, liczonej na podstawie zamówień złożonych za pośrednictwem agenta i zapłaconych. Umowa przewiduje, że agent, oprócz ww. wynagrodzenia, będzie otrzymywać również częściowy zwrot kosztów za ekspozycję handlową na udostępnionej przez niego powierzchni. Tym samym Spółka będzie otrzymywała od agenta dwie faktury: dokumentującą wysokość prowizji oraz partycypacji w kosztach ekspozycji handlowej.
Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, a w szczególności fakt, iż świadczenie przez agenta usługi udostępnienia powierzchni wystawienniczej ma na celu generowanie zleceń i sprzedaży za jego pośrednictwem oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że usługa związana z ekspozycją mebli stanowi usługę pomocniczą do usługi będącej głównym przedmiotem umowy, tj. polegającej na pozyskiwaniu kontrahentów. Wobec powyższego, mimo odrębnego fakturowania ww. świadczeń, miejsce świadczenia i opodatkowania czynności wykonywanych przez libańskiego kontrahenta należy ustalić jak dla usługi wiodącej.
Miejscem tym, stosownie do art. 28b ustawy, będzie terytorium Polski, w konsekwencji czego Spółka – ponieważ agent nie posiada w Polsce siedziby – będzie zobowiązana do rozliczenia podatku należnego z tytułu importu usług. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.