INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2012 r. (data wpływu 16 lutego 2012 r.), uzupełnionym w dniu 26 kwietnia 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności przekazania części majątku córce i synowi - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 16 lutego 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 26 kwietnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności przekazania części majątku córce i synowi. W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Od 1 lipca 1999 r. prowadzi Pani działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, w zakresie wynajmu domków turystycznych, PKD 55.20Z - obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania.
Jest Pani czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podatek dochodowy rozlicza w formie karty podatkowej. Prowadzona jest księga przychodów oraz konto bankowe związane z działalnością gospodarczą. Jest Pani właścicielką nieruchomości, na zasadzie współwłasności małżeńskiej, składającej się z dwóch działek oraz jedenastu domków turystycznych, wybudowanych na tej nieruchomości na przestrzeni lat 2003-2010. Dla ww. nieruchomości prowadzona jest jedna księga wieczysta. W latach 2007-2010 umową użyczenia przekazała Pani cztery domki synowi (od umowy użyczenia uiszczała Pani podatek od towarów i usług).
W 2010 r. syn zlikwidował działalność, a ww. domki przekazała Pani umową użyczenia jego żonie, która prowadzi działalność do dnia dzisiejszego. Synowa nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W 2010 r. przekazała Pani umową użyczenia dwa domki córce, która prowadzi działalność do dnia dzisiejszego. Córka nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
Obecnie chciałaby Pani umowę użyczenia „zamienić na umowę notarialną”, by przekazać w ten sposób córce i synowi po 1/3 części zorganizowanego przedsiębiorstwa, tj. syn: 1/3 udziałów w nieruchomości i „w zakresie podziału, do korzystania z nieruchomości wspólnej” - cztery domki do wyłącznego użytkowania, córka: 1/3 udziałów w nieruchomości i „w zakresie podziału, do korzystania z nieruchomości wspólnej” - cztery domki do wyłącznego użytkowania, Pani: 1/3 udziałów w nieruchomości i „w zakresie podziału, do korzystania z nieruchomości wspólnej” - trzy domki do wyłącznego użytkowania.
W opisie notarialnym zostanie ujęty również: wykaz środków trwałych przekazywanych domków wg tabeli (data wybudowania, data oddania do użytkowania, wartość rynkowa), wykaz wyposażenia domków - meble hotelowe, bielizna pościelowa, naczynia, itp., wykaz „zaplecza przedsiębiorstwa”, tzn. komputery, drukarki, telefony, meble biurowe, pozwolenia na użytkowanie domków, nazwa i logo przedsiębiorstwa, domena i strona www, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności (księga środków trwałych, księgi przedmiotów nietrwałych, wartości niematerialne i prawne), wykaz zobowiązań i należności, wypis z gruntów, wypis z ksiąg wieczystych, podliczniki na odbiór energii elektrycznej, podział związany z monitoringiem obiektu, podział związany z ubezpieczeniem nieruchomości, podział związany z obsługą ochrony środowiska, podział związany z dozorem ppoż, wpisy do ewidencji działalności gospodarczej, regon córki i syna.
W wyniku aktu notarialnego wydzielone zostaną trzy zorganizowane części przedsiębiorstwa. Umowa notarialna będzie zawierała zapis o przekazaniu wszelkich możliwych zobowiązań dotyczących przekazywanych składników majątkowych. W związku z powyższym, w uzupełnieniu wniosku, zadano pytanie sprowadzające się do kwestii: Czy ww. przekazanie majątku można zakwalifikować jako darowiznę zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która jest wyłączona z działania ustawy o podatku od towarów i usług zarówno po stronie darczyńcy, jak i obdarowanego ( art. 2 pkt 27e, art. 6 pkt 1 oraz art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług)?
Zdaniem Wnioskodawcy, wskazującego w poz. 61 uzupełnienia wniosku art. 2 pkt 27e, art. 6 pkt 1 i art. 91 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz art. 551 i art. 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, ww. forma przekazania majątku jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, spełnia warunek darowizny zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która jest wyłączona spod działania ustawy o podatku od towarów i usług. Wskazała Pani, iż ww. forma przekazania majątku jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest zwolniona spod działania tej ustawy zarówno po stronie darczyńcy, jak i obdarowanego.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Według art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy. Według art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 Nr 16, poz. 93 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne. W myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Na mocy art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne czynności.
Do czynności tych – z uwagi na treść pkt 1 powołanego przepisu - należą transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu). Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”.
Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu tego pojęcia posiłkowo, w ramach wykładni systemowej, stosuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.
Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; koncesje, licencje i zezwolenia; patenty i inne prawa własności przemysłowej; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; tajemnice przedsiębiorstwa; księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Podstawowym wymogiem dla uznania części przedsiębiorstwa za zorganizowaną jego część jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie.
Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej.
Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.
Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.
Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).
Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli łącznie spełnione są następujące przesłanki: istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.
Zaznaczenia wymaga, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa. Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w spawie wspólnego system podatku od wartości dodanej (Dz.
U. UE L 347/1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.
W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 91 ust. 1 tej ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
Według ust. 9 powyższego artykułu, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z treści wniosku wynika, iż od 1 lipca 1999 r. prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie wynajmu domków turystycznych, z tytułu której jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
Jest Pani właścicielką nieruchomości, na zasadzie współwłasności małżeńskiej, składającej się z dwóch działek oraz jedenastu domków turystycznych, wybudowanych na tej nieruchomości na przestrzeni lat 2003-2010. W latach 2007-2010 umową użyczenia przekazała Pani cztery domki synowi. W 2010 r. syn zlikwidował działalność, a ww. domki przekazała Pani umową użyczenia jego żonie, która prowadzi działalność do dnia dzisiejszego. Również w 2010 r. przekazała Pani umową użyczenia dwa domki córce, która prowadzi działalność do dnia dzisiejszego. Obecnie chciałaby Pani przekazać córce i synowi po 1/3 części zorganizowanego przedsiębiorstwa.
W akcie notarialnym „wydzielone” zostaną trzy zorganizowane części przedsiębiorstwa. Umowa notarialna będzie zawierała zapis o przekazaniu wszelkich zobowiązań dotyczących przekazywanych składników majątkowych. Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż o ile w momencie przekazania majątek, który zamierza Pani darować córce i synowi, posiadać będzie cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, to stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której darowizna, na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy, będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
W konsekwencji powyższego, na Pani, jako zbywcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie będzie ciążył obowiązek dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego. Ewentualny obowiązek skorygowania tego podatku, stosownie do brzmienia art. 91 ust. 9 ustawy, będzie spoczywał na obdarowanych (nabywcach zorganizowanych części przedsiębiorstwa). Końcowo wskazać należy, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy przekazywane w ramach tej czynności składniki majątkowe wypełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.