INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 lutego 2008 r. (data wpływu 5 marca 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 maja 2008 r. oraz pismem z dnia 30 maja 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących obciążenie za premię pieniężną oraz dokumentowania rabatu otrzymanego od kontrahenta z kraju Wspólnoty Europejskiej - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 5 marca 2008 r. złożono wniosek, uzupełniony pismem z dnia 20 maja 2008 r. oraz pismem z dnia 30 maja 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących obciążenie za premię pieniężną oraz dokumentowania rabatu otrzymanego od kontrahenta z kraju Wspólnoty Europejskiej W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.
W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje na rzecz "C" Sp. z o.o. dostaw towarów, zgodnie z Umową Ramową Wnioskodawca zobowiązał się do przyznania premii pieniężnej z tytułu dokonania przez "C" określonej wartości zakupów. Do tej pory "C" wystawiała na rzecz Spółki fakturę VAT na kwotę netto równą wartości przyznanych premii pieniężnych doliczając podatek od towarów i usług w wysokości 22%. Premia pieniężna nie jest związana z żadną konkretną dostawą, nie powoduje obniżenia ceny towarów. Warunkiem przyznania premii jest zrealizowanie przez kontrahenta odpowiedniego pułapu zakupów w określonym czasie. Wypłata premii ma związek ze sprzedażą opodatkowaną.
Zarówno Spółka jak i kontrahent są zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług. Spółka dokonuje również wewnątrzwspólnotowego nabycia surowców od unijnego kontrahenta, które następnie są przetwarzane w procesie produkcyjnym. Zgodnie z umową kontrahent udziela Spółce rabatu z tytułu zakupów surowców o określonej wartości. Rabat udokumentowany jest fakturą wystawioną przez kontrahenta. Spółka nabywa surowce od kontrahenta i na koniec roku, po przekroczeniu określonego pułapu zakupów, kontrahent udziela bonusu. Bonus nie jest związany z konkretną dostawą, nie powoduje obniżenia ceny surowców, jest to jednorazowe uznanie.
Warunkiem jego przyznania jest zakup w ciągu roku określonej ilości surowców. Kontrahent dokumentuje udzielenie bonusu fakturą, na której brak jest odniesienia do konkretnych dostaw, wyszczególniona jest tylko wartość zakupów i kwota udzielonego rabatu. W związku z powyższym zadano następujące pytania. Czy w przedstawionym stanie faktycznym ma miejsce świadczenie usług pomiędzy "C", a Spółką, czy Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez "C" za przyznaną premię? Czy w przedstawionym stanie faktycznym Spółka ma obowiązek wystawienia faktury wewnętrznej dokumentującej import usług?
Zdaniem Spółki zarówno premia pieniężna wypłacana dla "C" Sp. z o.o., jak i faktury wystawione przez kontrahenta unijnego nie podlegają ustawie o podatku od towarów i usług. Spółka dokonując sprzedaży na rzecz "C" wystawia fakturę sprzedaży wykazując podatek należny, "C" wystawiając fakturę za premię pieniężną ponownie nalicza podatek od czynności, która już raz została opodatkowana, analogiczna sytuacja dotyczy unijnego kontrahenta. Zdaniem Spółki, "C" wystawiając fakturę za premię pieniężną powinna wykazać sprzedaż jako czynność niepodlegającą ustawie o podatku od towarów i usług.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 wskazanej ustawy o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów, zaś w przedstawionym stanie faktycznym ta sama czynność traktowana jest zarówno jako dostawa towarów jak i świadczenie usług. Spółka podnosi, że zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2007 r., za usługę w rozumieniu art. 8 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług, nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie osiągniętych przez nabywcę towarów. Premia wypłacona przez sprzedawcę, w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi.
Zdaniem Spółki faktura rabatowa wystawiana przez "H". dokumentującą udzielenie rabatu nie rodzi obowiązku wystawienia faktury wewnętrznej dokumentującej import usług. Zarachowanie udzielonego rabatu powinno nastąpić na podstawie noty księgowej. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
W myśl postanowień art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu.
Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 wskazanej ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Mając na uwadze powołane przepisy stwierdzić należy, iż w sytuacji gdy wynagrodzenie wypłacane jest z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć towarów o określonej wartości czy ilości w określonym czasie i nie jest ono związane z żadną konkretną dostawą, wypłacona należność związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez tego nabywcę, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka zadeklarowała, iż w przypadku gdy współpraca z kupującym będzie dla niej satysfakcjonująca przyzna premię pieniężną, biorąc pod uwagę określony w umowie poziom zakupów dokonanych przez kontrahenta.
W tym miejscu należy zwrócić uwagę na charakter premii pieniężnej jako wynagrodzenia za podjęcie starań w celu zwiększenia sprzedaży asortymentu towaru dostarczanego przez podmiot wypłacający gratyfikację, bowiem z prowizyjnego charakteru wynagrodzenia wynika, że jest ono uzależnione od zachowania kontrahenta – premia wypłacana jest po osiągnięciu danego pułapu obrotów, co powoduje, że pomiędzy stronami istnieje relacja zobowiązaniowa, którą należy traktować jako świadczenie usług przez stronę otrzymującą takie wynagrodzenie, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
W związku z tym należy uznać, że Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturze wystawionej przez kontrahenta dokumentującej odpłatne świadczenie usług w zakresie, o którym mowa w powołanym art. 86 ust. 1, o ile nie występują ograniczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto, jak wynika ze złożonego wniosku, również Spółka otrzymuje rabat (bonus) w związku z przekroczeniem określonego pułapu zakupów (wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów), w określonym czasie i rabat nie ma związku z żadną konkretną dostawą, jak również nie powoduje obniżenia ceny zakupionych surowców.
Bonus ten nie ma więc charakteru dobrowolnego, ale uzależniony jest od określonego zachowania kupującego, czyli Wnioskodawcy. Usługobiorcą jest w tym przypadku kontrahent, który realizuje swój interes ekonomiczny poprzez tworzenie sytuacji, w której Spółka, jako kupujący, decyduje się na wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów u dostawcy, a ten wypłaca Spółce gratyfikację z tego tytułu. Gratyfikacja ta jest więc wynagrodzeniem za świadczenie usługi polegającej na realizacji warunków umowy zmierzającej do osiągnięcia odpowiedniego pułapu obrotów i rodzi powstanie obowiązku podatkowego dla Spółki.
Wypłata przedmiotowej premii pieniężnej jest rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się Spółki. Zachowanie nabywcy stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz kontrahenta unijnego, jako zapłatę za wykonaną usługę Spółka otrzymuje bonus.
Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28. Mając na uwadze fakt, iż w odniesieniu do usługi świadczonej przez Spółkę na rzecz kontrahenta unijnego nie mają zastosowania zastrzeżenia, o których mowa w art. 27 ust. 1 wskazanej ustawy, miejscem jej świadczenia jest Polska.
Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…). Sprzedażą, w myśl art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Mając na uwadze treść wskazanych przepisów, dla udokumentowania przedmiotu świadczenia Spółka winna wystawić fakturę VAT.
Odnosząc się do argumentu, iż opodatkowanie premii pieniężnej prowadzi do podwójnego opodatkowania należy w pierwszej kolejności wskazać, iż w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z jedną czynnością. Zauważyć trzeba, że w przedstawionym stanie faktycznym występują dwie transakcje: dostawa towarów oraz świadczenie usług. Na rzecz takiego wniosku przemawia w szczególności okoliczność, że wypłata premii i bonusu nie jest związana z konkretną dostawą towarów i nie ma charakteru dobrowolnego, gdyż uzależniona jest od konkretnych zachowań.
Zawarte umowy handlowe przewidują przyznanie kontrahentowi premii pieniężnej i bonusu za zrealizowanie ustalonego w zawartych umowach poziomu zakupów przez kontrahentów krajowych Spółki, bądź wewątrzwspolnotowych nabyć towarów dokonanych przez Wnioskodawcę. Zwrócić należy uwagę, że czynności te są odrębnie wynagradzane (z tytułu dostawy towarów i wewnatrzwspólnotowego nabycia towarów, wynagrodzenie płaci nabywca, natomiast w przypadku premii pieniężnej bądź bonusu, wynagrodzenie wypłaca dostawca towarów).
Trudno zatem uznać za zasadną tezę o podwójnym opodatkowaniu tej samej czynności, bowiem, jak wskazano powyżej w przedmiotowej sprawie występują dwie transakcje, które dokonywane są przez dwóch różnych podatników. Wypłatę premii pieniężnej i bonusu uznać zatem należy za wynagrodzenie, za spełnienie przez nabywcę określonego świadczenia. Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka, powołała wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2007 r., bez podania jego sygnatury.
W ocenie tut. organu Spółka odwołała się do wyroku o sygn. akt I FSK 94/06. Odnosząc się do powołanego wyroku stwierdzić należy, że wyrok ten jest rozstrzygnięciem w konkretnej sprawie, osadzonym w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się zawęża, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej). Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.