INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 marca 2012 r. (data wpływu 26 marca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 19 czerwca 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pt. „...”- jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 26 marca 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 19 czerwca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pt. „...”. W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe. Uczelnia realizuje projekt pt. „...” (Program Operacyjny Innowacyjna Gospodarka, lata 2007-2013). Zakłada on nawiązanie współpracy ze 100 szkołami wyższymi i instytutami naukowymi - zwanymi dalej beneficjentami.
W ramach projektu będzie tworzona i prowadzona elektroniczna baza recenzowanych publikacji naukowych. Publikacje elektroniczne zostaną również odpłatnie udostępnione poprzez sprzedaż podmiotom, nie będącym beneficjentami (np. osobom fizycznym).
Szkoły wyższe i instytuty naukowe biorące udział w projekcie i udostępniające swoje publikacje na mocy umowy licencyjnej: otrzymają bezpłatny dostęp do kompletu zgromadzonych w ramach projektu publikacji elektronicznych (koszty zakupu licencji oraz zabezpieczenia przed nieautoryzowanym rozpowszechnianiem poprzez zakup usługi zabezpieczenia i oznakowania publikacji elektronicznych zostaną sfinansowane ze środków projektu), uzyskają możliwość sprzedaży swoich publikacji elektronicznych poprzez serwis stworzony w ramach projektu (koszty zabezpieczenia przed nieautoryzowanym rozpowszechnianiem poprzez zakup usługi zabezpieczenia i oznakowania publikacji elektronicznych w sytuacji dokonania sprzedaży pokrywa beneficjent, którego publikacja elektroniczna została sprzedana).
Uczelnia nie sprzedaje publikacji elektronicznych. Jej zadaniem jest udostępnienie platformy internetowej służącej sprzedaży publikacji elektronicznych i ich nieodpłatne udostępnianie między szkołami wyższymi i instytutami naukowymi. Platforma internetowa stanowi wartość niematerialną i prawną o wartości powyżej 15 tys. zł, podlegającą amortyzacji. Uczelnia w okresie trwania projektu nie osiąga obrotów związanych z jego prowadzeniem. Projekt jest finansowany w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, lata 2007-2013. Jedyny obrót związany jest z zabezpieczeniem przed nieautoryzowanym rozpowszechnianiem poprzez zakup usługi zabezpieczenia i oznakowania publikacji elektronicznych.
W przypadku sprzedaży publikacji, pokrywa go najpierw Uczelnia, a później beneficjent (na podstawie wystawionej przez Uczelnię faktury VAT za ww. zabezpieczenie i oznakowanie licencji). W transakcji tej występuje zarówno podatek należny (z prawem do odliczenia), jak i naliczony - w takiej samej kwocie. Transakcje między wydawnictwem sprzedającym publikację elektroniczną, a jej nabywcą odbywa się bez udziału Uczelni. Uczelnia nie podjęła jeszcze decyzji o udostępnianiu w ramach platformy internetowej, własnych publikacji, celem ich sprzedaży po zakończeniu realizacji projektu. Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. o szkolnictwie wyższym (Dz.
U. Nr 164, poz. 1365 ze zm.), Uczelnia ma prawo do prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych oraz określania ich kierunków. Na podstawie ust. 1 pkt 2 powyższego artykułu, ma prawo do współpracy z innymi jednostkami akademickimi i naukowymi, w tym zagranicznymi, w realizacji badań naukowych i prac rozwojowych, na podstawie porozumień w celu pozyskiwania funduszy z realizacji badań, w tym z ich komercjalizacji oraz wspierania mobilności naukowców.
W związku z powyższym, w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytania: Czy podatek naliczony od zakupów związanych z realizacją ww. projektu, finansowanego w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka lata 2007-2013, podlega odliczeniu? Czy Uczelnia ma możliwość odliczenia podatku w przypadku rozpoczęcia sprzedaży własnych publikacji w ramach utworzonej platformy internetowej, po zakończeniu realizacji tego projektu?
Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, powołującego treść art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, skoro w ramach projektu nie dokonuje czynności opodatkowanych (publikacje elektroniczne, w ramach platformy internetowej, udostępniane są nieodpłatnie, a w przypadku sprzedaży - transakcja odbywa się między wydawnictwem a nabywcą), nie znajduje podstaw do odliczenia podatku od zakupów związanych ze stworzeniem ww. platformy internetowej.
Uczelnia nadmieniła, iż ww. projekt jest finansowany ze środków zewnętrznych, pochodzących z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, a znaczna część zakupów realizowanych w jego ramach dotyczy zakupu licencji na publikację od szkół wyższych i instytutów naukowych - celem ich nieodpłatnego udostępniania, również po jego zakończeniu. Stwierdziła, że jedyne czynności opodatkowane, związane z funkcjonowaniem ww. projektu, to „refakturowanie” kosztów zabezpieczenia i oznakowania publikacji elektronicznych, w przypadku transakcji sprzedaży między wydawnictwem korzystającym z platformy internetowej, a nabywcą publikacji elektronicznej.
W transakcjach tych podatek należny jest równy podatkowi naliczonemu. Po powołaniu treści art. 86 ust. 13 ustawy Uczelnia stwierdziła, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego pojawiłoby się w momencie rozpoczęcia sprzedaży publikacji Jej wydawnictwa, po zakończeniu realizacji projektu. Uczelnia nadmieniła, iż platforma internetowa również po zakończeniu projektu służyć będzie nieodpłatnemu udostępniania publikacji między szkołami wyższymi i instytutami naukowymi. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.
Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Jak stanowi ust. 2 pkt 1 lit. a) powyższego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4 Z treści cytowanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.
Według art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Zgodnie z ust. 11 powyższego artykułu, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.
W myśl ust. 13 tego artykułu, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. W trakcie realizacji inwestycji odliczanie podatku naliczonego ma jednak charakter prognozowany.
Ponieważ przywołane wyżej regulacje nakazują oceniać zakres prawa do odliczenia podatku w oparciu o faktyczne przeznaczenie towaru czy usługi, w cenie których podatek był zawarty, stąd też każdorazowa zmiana planów finalnego wykorzystania inwestycji, skutkuje obowiązkiem dokonania korekty pierwotnego odliczenia.
Stosownie do brzmienia art. 91 ust. 1 ww. ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
Według ust. 2 powyższego artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
W myśl ust. 3 tego artykułu, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.
Jak stanowi ust. 7 tego artykułu, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.
W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a ustawy).
W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy. Według art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964, Nr 16, poz. 93 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Jak stanowi art. 8 ust. 1 tej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…). W myśl ust. 2a powyższego artykułu, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.
A zatem świadczenie usług do celów działalności gospodarczej – nieodpłatnie - daje podstawę do traktowania tych usług jako niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że skoro z treści wniosku nie wynika, by nieodpłatne udostępnianie platformy elektronicznej miało służyć do celów innych niż działalność gospodarcza Uczelni, to czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu.
W konsekwencji Uczelni nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych ze stworzeniem tej platformy, gdyż - jak wynika z treści wniosku - nie będzie jej wykorzystywała do wykonywania czynności opodatkowanych. W kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z planowanym rozpoczęciem sprzedaży własnych publikacji w ramach utworzonej platformy Uczelnia słusznie wskazała, iż prawo to pojawi się w momencie rozpoczęcia tej sprzedaży. Prawo to Uczelnia będzie mogła zrealizować poprzez korektę, na zasadach określonych w art. 91 ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług.
Natomiast w odniesieniu do zakupów związanych z funkcjonowaniem ww. projektu – tj. z zabezpieczeniem i oznakowaniem publikacji elektronicznych, Uczelnia będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż „refakturując” te koszty, wykonuje/będzie wykonywała czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Wskazać należy, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii prawidłowości uznania przez Uczelnię platformy internetowej za wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji, a powyższe przyjęto jako element przedstawionego stanu faktycznego.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.