INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2012 r. (data wpływu 2 kwietnia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 8 czerwca 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do wystawienia not korygujących do faktur wystawianych na spółkę przejętą oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 2 kwietnia 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 8 czerwca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do wystawienia not korygujących do faktur wystawianych na spółkę przejętą oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur. W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe. Spółka działa w branży budownictwa elektroenergetycznego. Oferuje kompleksowe usługi i indywidualne rozwiązania w zakresie infrastruktury elektroenergetycznej.
Zajmuje się budową stacji transformatorowych i linii elektroenergetycznych. W ramach restrukturyzacji grupy S. doszło do połączenia dwóch spółek, S.P. S.A. jako spółki przejmującej oraz S.E.G.H. S.A. jako spółki przejmowanej, na podstawie art. 516 § 6 Kodeksu spółek handlowych. Połączenie nastąpiło poprzez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą. Jednocześnie, po połączeniu została zmieniona nazwa Spółki z S.P. S.A. na S.E.G. S.A.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy Spółka może dokonać korekty dotyczącej faktur wystawianych na spółkę przejętą, po dacie połączenia, w zakresie nabywcy w drodze wystawienia noty korygującej, jak również zachowuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ww. faktur? Zdaniem Wnioskodawcy, faktury wystawione po dniu połączenia, w których jako nabywca została wykazana spółka przejmowana, mogą zostać przez niego - jako przejmującego skorygowane notą korygującą. Spółka stwierdziła, iż będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ww. faktur.
Podniosła, iż zgodnie z art. 494 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszelkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. Stwierdziła, iż kwestia sukcesji podatkowej, czyli sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształconych, uregulowana jest w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Po powołaniu treści art. 93 § 1 Ordynacji wskazała, że sukcesja podatkowa obejmuje wszelkie akty normatywne wynikające z przepisów prawa podatkowego, w szczególności prawa i obowiązki spółki przejmowanej jako płatnika, inkasenta, podatnika. Stwierdziła, iż z chwilą zarejestrowania połączenia, tj. 28 grudnia 2011 r. spółka przejmowana została wyrejestrowana z KRS i tym samym ustał zarówno jej byt prawny, jak i podatkowy. Z tą chwilą spółka przejmowana przestała być czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i w konsekwencji ustało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego. Prawo to, zdaniem Spółki, przeszło na nią jako podmiot przejmujący.
Podniosła, iż ustawodawca przewidział dwie możliwości dokonywania korekt błędów wynikających z faktury VAT, wystawianych zgodnie z obowiązującymi przepisami art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - za pomocą noty korygującej lub faktury korygującej. Po powołaniu treści § 15 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wystawiania faktur, odniosła się do sformułowania „jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą”, które Jej zdaniem, znajduje zastosowanie do błędów, takich jak np. nazwa nabywcy lub NIP konkretnego podatnika. Stwierdziła, iż z uwagi na fakt, że na fakturach widnieją dane spółki przejętej - jest to pomyłka w nazwie nabywcy.
Zauważyła, że za pomocą noty korygującej nie można zmienić podmiotu wzajemnych transakcji. Podniosła ponadto, że jako spółka przejmująca wstąpiła również we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, które przysługiwały spółce przejmowanej. Spółka raz jeszcze wskazała, iż mając na uwadze powyższe, ma prawo do skorygowania notą korygującą pomyłki w nazwie nabywcy (dane spółki przejętej), jak również zachowuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z ww. faktur.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Stosownie do brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.
Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W świetle ust. 2 pkt 1 lit. a) powyższego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4. Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwane dalej rozporządzeniem, regulujące m.in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur.
Stosownie do treści § 5 ust. 1 pkt 1 i 2 tego rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy, a także numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11. Zgodnie z § 15 ust. 1 ww. rozporządzenia, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 6-12, może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą.
Jak stanowi ust. 2 powyższego paragrafu, nota korygująca jest przesyłana wystawcy faktury lub faktury korygującej, wraz z kopią. Według ust. 3 tego artykułu, nota korygująca powinna zawierać co najmniej: numer kolejny i datę jej wystawienia; imiona i nazwiska albo nazwy bądź nazwy skrócone wystawcy noty i wystawcy faktury albo faktury korygującej oraz ich adresy i numery identyfikacji podatkowej; dane zawarte w fakturze, której dotyczy nota korygująca, określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4; wskazanie treści korygowanej informacji oraz treści prawidłowej.
Na podstawie ust. 4 tego artykułu, jeżeli wystawca faktury lub faktury korygującej akceptuje treść noty, potwierdza ją podpisem osoby uprawnionej do wystawienia faktury lub faktury korygującej. Noty korygujące powinny zawierać wyrazy "NOTA KORYGUJĄCA"(§ 15 ust. 5 rozporządzenia). Zgodnie z dyspozycją art. 492 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.
U. Nr 94, poz. 1037 z późn zm), połączenie może być dokonane: przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie), przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki). Według regulacji art. 493 § 1 ww. Kodeksu, spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru.
W myśl § 2 powyższego artykułu, połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507. Stosownie do brzmienia art. 494 § 1 tego Kodeksu, spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.
W myśl art. 516 § 1 ww. Kodeksu, w odniesieniu do spółki przejmującej połączenie może być przeprowadzone bez powzięcia uchwały, o której mowa w art. 506, jeżeli spółka ta posiada udziały albo akcje o łącznej wartości nominalnej nie niższej niż 90% kapitału zakładowego spółki przejmowanej, lecz nie obejmującej całego jej kapitału. Nie dotyczy to przypadku, gdy spółką przejmującą jest spółka publiczna.
Według § 2 tego artykułu, wspólnik spółki przejmującej, reprezentujący co najmniej jedną dwudziestą kapitału zakładowego, może domagać się zwołania nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników albo nadzwyczajnego walnego zgromadzenia w celu powzięcia uchwały, o której mowa w § 1. Stosownie do brzmienia § 4 powyższego artykułu, uprawnienia, o których mowa w § 2 i § 3, mogą być wykonane w terminie miesiąca od dnia ogłoszenia planu połączenia.
Zgodnie z § 5 tego artykułu, do łączenia przez przejęcie, o którym mowa w § 1, nie stosuje się przepisów art. 501-503, art. 505 § 1 pkt 4-5, art. 512 i art. 513. Jak stanowi § 6 powyższego artykułu, przepisy § 1, 2, 4 i 5 stosuje się odpowiednio w przypadku przejęcia przez spółkę przejmującą swojej spółki jednoosobowej. W tym przypadku nie stosuje się także przepisów art. 494 § 4 i art. 499 § 1 pkt 2-4; ogłoszenie albo udostępnienie planu połączenia, o którym mowa w art. 500 § 2 i 21, oraz udostępnienie dokumentów, o których mowa w art. 505, musi nastąpić co najmniej na miesiąc przed dniem złożenia wniosku o zarejestrowanie połączenia.
Zasady sukcesji praw i obowiązków w przypadku przekształceń podmiotów, które w różnych formach prowadzą działalność gospodarczą zostały uregulowane w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. z 2005 r., Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Jak stanowi art. 93 § 1 tej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się: osób prawnych, osobowych spółek handlowych, osobowych i kapitałowych spółek handlowych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.
Według regulacji § 2 powyższego artykułu, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie: innej osoby prawnej (osób prawnych); osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych). Z treści wniosku wynika, iż Spółka działa w branży budownictwa elektroenergetycznego. Oferuje kompleksowe usługi i indywidualne rozwiązania w zakresie infrastruktury elektroenergetycznej. W ramach restrukturyzacji grupy S. w dniu 28 grudnia 2011 r. doszło do połączenia dwóch spółek, na podstawie art. 516 § 6 Kodeksu spółek handlowych. Połączenie nastąpiło poprzez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na Spółkę przejmującą.
Jednocześnie została zmieniona nazwa Spółki z S.P. S.A. na S.E.G. S.A. Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż Spółka jako podmiot przejmujący, na który przeniesiono cały majątek spółki przejmowanej, wstąpiła we wszelkie prawa i obowiązki tej ostatniej. Sukcesja ta obejmowała także prawo określone w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, które przysługiwało spółce przejętej.
Wobec powyższego Spółce przysługuje/będzie przysługiwało prawo do wystawienia not korygujących do faktur wystawionych przez kontrahentów na spółkę przejętą po dacie połączenia, na zasadach określonych w § 15 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów. Reasumując należy stwierdzić, że Spółce przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych po dacie połączenia, na spółkę przejętą, pod warunkiem spełnienia przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy są/będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy od podatku od towarów i usług.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcęi stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.